Evaluation Du Contrôle Interne Au Sein Des Pme

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Institut Supérieur de Commerce et d’ Administration des Entreprises Mémoire de fin d’étude 4ème année G1 L’évaluation du contrôle interne au sein des  PME  Rédigé par : Ghita SLAOUI Encadré par : Mr EL HAMZA Année Universitaire 2006 – 2007 L’Evaluation du contrôle interne des PME  Remerciements Avant d’entamer mon rapport, je tiens à exprimer mes remerciements et ma reconnaissance à toutes les personnes qui m’ont aidé à effectuer mon stage dans les meilleures conditions par leur encadrement et leur assistance, et plus particulièrement : M. Eric THEBAULT pour son accueil et son encadrement durant tout le stage effectué au sein de son cabinet. Toute ma reconnaissance à Monsieur Aziz Expert Comptable stagiaire pour sa bienveillance, sa générosité et l’aide qu’il m’a apporté tout au long de mon stage. Mes remerciements vont également à l’ensemble des collaborateurs du cabinet ABE Conseil et Comptabilité pour leur contribution à la réussite de mon stage. Enfin, Monsieur Simohamed EL Hamza pour avoir eu la gentillesse de m’encadrer. Ghita SLAOUI - 2 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Remerciements Avant d’entamer mon rapport, je tiens à exprimer mes remerciements et ma reconnaissance à toutes les personnes qui m’ont aidé à effectuer mon stage dans les meilleures conditions par leur encadrement et leur assistance, et plus particulièrement : M. Eric THEBAULT pour son accueil et son encadrement durant tout le stage effectué au sein de son cabinet. Toute ma reconnaissance à Monsieur Aziz Expert Comptable stagiaire pour sa bienveillance, sa générosité et l’aide qu’il m’a apporté tout au long de mon stage. Mes remerciements vont également à l’ensemble des collaborateurs du cabinet ABE Conseil et Comptabilité pour leur contribution à la réussite de mon stage. Enfin, Monsieur Simohamed EL Hamza pour avoir eu la gentillesse de m’encadrer. Ghita SLAOUI - 2 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Avant-propos Après avoir effectué un stage à la BMCI en fin de deuxième année, et à la BMCE capital en troisième année, j’ai choisi, cette fois-ci, un cabinet d’expertise comptable en France. J’ai choisi de passer mon stage de fin d’étude en France pour me familiariser avec la comptabilité française et pouvoir, par la suite, suivre un troisième cycle sans trop de difficultés Très rapidement, j’ai pu identifier les différences entre les comptabilités marocaine et française, tant au niveau des écritures comptables qu’au niveau des procédures juridiques et fiscales. J’ai ainsi intégré une équipe de six collaborateurs et j’ai participé à la révision des comptes et à l’élaboration des états financiers. J’ai également appris des méthodes qui ne peuvent pas s’appliquer tels que la méthode des vins pour reconstituer le chiffre d’affaire d’un restaurant. J’ai réussi durant mon stage au sein du cabinet ABE Conseil et Comptabilité à atteindre mes objectifs et me conformer aux exigences du cabinet en terme de qualité de travail et de respect des délais. Ghita SLAOUI - 3 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  SOMMAIRE  Introduction générale  générale 6  6  Première partie  Première  partie  I-  II -    Historique de la profession  profession 9  9  II-  II -  La de PME  PME La  notion nn otion   de  11  A- Critères de taille 11 B- Critères qualitatifs 13 III  II I-  I-    Le stage  stage 15  A-  ABE Conseil et Comptabilité cabinet d’expertise comptable 15  B- Le déroulement du stage 20  Deuxième partie  Deuxième  partie  La mission d’audit d’audit appliquée à une PME  IV-  IV -  La démarche d’audit appliquée à une PME PME   A - Orientation et planification 22  22  1-Prise de connaissance générale de l’entreprise 23 2-Identification des domaines significatifs 25  3-Identification des circuits d’information et des risques liés à leur conception 27  Ghita SLAOUI - 4 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  B - Prise de connaissance du système de contrôle interne dans la PME 30  1-Contrôle interne : identification et composantes 30  2-Adaptation du contrôle interne aux possibilités de l’entreprise 36  3-Rôle du chef d’entreprise 39  C - Evaluation du contrôle interne dans la PME 41 1-Appréciation du contrôle interne 41 2-Confirmation de la compréhension du système : Test de conformité 44  3-Confirmation de l’application du système: Les tests de permanence 47  Conclusion générale  Conclusion  générale  générale  51 Bibliographie Bibliographie  53 Glossaire Glossaire  55   Annexes  Annexes  57  Ghita SLAOUI - 5 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Introduction générale Les impératifs auxquels l’entreprise française se trouve confrontée ont considérablement évolué au cours de ces dernières années et les mutations que connaît son environnement évoluent à une cadence très accélérée (restructuration, réformes bancaires, comptables et fiscales, libéralisation…). Pour éviter toute restriction à leur capacité compétitive, ces entreprises doivent pouvoir s’adapter à ce mouvement marqué par la mondialisation de l’économie sans omettre le rythme des innovations technologiques et la concurrence acharnée. Dans un tel contexte, la survie d’une entreprise reste tributaire de sa capacité d’intégrer la rapidité et la complexité de ces mutations notamment par la qualité d’anticipation et le degré de réactivité de ses dirigeants. Afin de relever de tels défis, les entreprises doivent disposer d’outils de pilotage et de contrôles plus performants qui leur permettent de faire face à des risques de plus en plus importants. A cet égard, le rôle de l’audit opérationnel est essentiel pour valider la qualité du contrôle interne et le mécanisme indispensable pour s’assurer que les actions de l’entreprise sont en conformité avec ses stratégies, ses politiques et ses principes. Toutes ces considérations attestent l’importance que les entreprises devraient accorder à cet outil puissant qu’est l’audit opérationnel. C’est évidemment cette importance qui m’a contraint à opter pour le thème de l’évaluation du contrôle interne et précisément dans la PME comme sujet de mon rapport de stage qui s’est déroulé du 26/01/07 au 28/03/07, cette problématique est actuellement un sujet de débat sur le plan international à savoir les spécificités de la mission d’audit dans les PME. Ghita SLAOUI - 6 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Ces dernières constituent une part importante du tissu économique français et présentent des caractéristiques particulières qui influent sur l’exercice de la mission d’audit. Pour traiter la problématique énoncée précédemment, je vais présenter dans la première partie de ce rapport, quelques définitions de la notion de PME et le contexte dans lequel s’est déroulé mon stage. Ainsi, je décrirai les missions qui m’ont été confiées. Dans une deuxième, je vais essayer de mettre en avant les caractéristiques ayant une incidence sur l’exercice de la mission d’audit dans la PME, ensuite, je vais développer les particularités propres à chaque étape de la mission tout en essayant, à travers l’étude approfondie du cycle Achats-Founisseurs de la société A qu’on a audité au cours de mon stage, d’illustrer les adaptations possibles et les outils opérationnels les plus fréquemment utilisés pour l’audit des PME. Ghita SLAOUI - 7 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  PREMIERE PARTIE  Ghita SLAOUI - 8 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  I- Historique de la profession Le métier d'Expert-comptable a préexisté à l'organisation de la profession en ordre professionnel, le métier de comptable, privé ou public, est en effet pratiqué depuis très longtemps. L’origine remonterait en Mésopotamie, plus de 2000 ans av. Jésus-Christ. C'est en Italie que les premières techniques comptables s'affirment. En 1494, Luca Pacioli publie son célèbre traité de comptabilité à partie double. La première organisation importante de comptables en France fut créée en 1881 sous le nom de la Société de Comptabilité de France. C’est elle qui divisa la discipline comptable en trois niveaux de compétence : tenue de livre, comptable et Expert-Comptable. Elle rassemblait tous les comptables salariés et libéraux. En 1912, est créée la Compagnie des Experts-comptables de Paris, qui ne regroupe alors plus que les professionnels libéraux. Plusieurs autres compagnies se constituent en France et une Fédération les regroupe au lendemain de la première guerre mondiale. Deux diplômes sont créés, l’un en 1927 – le Brevet Expert-comptable – l’autre en 1931- le Brevet Professionnel Comptable – mais ni l’un ni l’autre ne protège le titre Expert-comptable C’est en 1941 qu’une commission interministérielle est constituée pour s’occuper d’une part de la formation professionnelle des Expertscomptables et d’autre part des projets de statuts de l’Ordre. L’Ordre des Experts-comptables et des Comptables Agréés, placé sous la tutelle du Ministère des Finances, est institué par la loi du 3 avril 1942. Il est redéfini par l’ordonnance n°45-2138 du 19 septembre 1945 qu i demeure le texte de base de l’organisation actuelle en France. Les grandes missions confiées à l’Ordre sont alors: • • d’assurer la promotion de la profession, de protéger les intérêts de ses membres, Ghita SLAOUI - 9 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  • d’affirmer sa contribution à l’évolution et au redressement de l’économie du pays et de préconiser toutes les mesures susceptibles d’atteindre ces objectifs dans l'intérêt général du public. L’ordonnance a été modifiée une première fois par la loi du 31 octobre 1968 qui a apporté un certain nombre de changements dans la définition légale des missions de Expert-comptable et du Comptable Agréé et qui a supprimé le recrutement des comptables agréés. La loi du 8 août 1994, quant à elle, a supprimé toute référence au «Comptable Agréé» et a élargi le champ d'intervention des Experts-Comptables. Ghita SLAOUI - 10 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  II- La notion de PME En France, dans les années 60 et même dans les années 70, on associait quasi unanimement la grande entreprise à l’avenir et la présence d’un fort nombre de PME était considérée comme le signe de l’archaïsme des structures de l’économie Française. Aujourd’hui le doute est permis et ce flottement apparent est plus profond. Il amène en effet à examiner d’un oeil critique les raisonnements et les analyses historiques qui démontraient sans discussion l’inéluctabilité et les bienfaits de la concentration économique. On peut avancer quelques hypothèses ; la première est que le raisonnement sur les PME amène à remettre en cause des automatismes de pensées bien acquis ; On peut prendre ici l’exemple d’un tissu industriel de PME : l’ensemble peut être en croissance, et donc globalement en bonne santé sans que la taille moyenne des entreprises augmente, c’est à dire sans que la santé moyenne des entreprises soit très bonne. La PME, qui représente aujourd’hui à peu près 90% du tissu économique de chaque pays de par le monde1, n’a pas une identité unique. En effet, celle-ci change d’un pays à l’autre. Le principal critère de définition des PME semble bien être la taille de l’entreprise. A- Critères de taille Dès qu’on énonce ce critère, on aperçoit qu’à première vue simple qu’il va se décliner selon plusieurs registres :  Selon le critère de la puissance ou de la capacité d’influence sur l’environnement : les PME sont alors des entreprises dont la capacité autonome d’action sur l’environnement est faible. Sur les marchés des produits elles sont dans l’incapacité de faire la loi, c’est à dire d’énoncer et de faire admettre des normes qui leur soient favorables. Il en va de même, le plus souvent, sur les marchés de main 1 ème Information tirée du compte rendu du 3 Ghita SLAOUI sommet économique et social euro méditerranéen. - 11 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  d’oeuvre par exemple, il est exceptionnel que des PME puissent avoir chacune pour son propre compte des structures de formation internes conséquentes. En matière de technique et de technologie, la situation serait similaire, elles n’ont pas les moyens de développer en interne des filières techniques et de faire des investissements technologiques de long terme. Enfin, il en va de même dans leurs relations avec l’Etat et les pouvoirs publics, prises isolément, les PME sont en position de faiblesse dans leurs négociations avec leurs partenaires publics;  Second registre dans lequel se décline ce critère de taille est celui du fonctionnement interne de l’entreprise. Qu’on le déplore ou qu’on le vante, on associe ordinairement la faible taille de l’entreprise au constat d’un fonctionnement moins bureaucratique, au sens le plus classique de ce terme dans la littérature scientifique : C’est à dire que les rapports personnels, tenant compte des individus particuliers, sont dans les PME au fondement de l’organisation et de la division des tâches et des rôles.  Troisième registre notable dans lequel on retrouve l’effet de la taille est celui du mode de gouvernement interne de l’entreprise. Selon une distinction qui avait court dans les années 70, les grandes entreprises sont plutôt le domaine de prédilection des managers en désignant ainsi ceux qui n’ont aucun lien direct avec les propriétaires des capitaux alors que les PME sont des organisations de travail dans lesquelles les liens entre fonction de direction et fonction de propriété sont plus directs. Au delà de la seule question du lien avec les propriétaires de capitaux, on dira encore des PME qu’elles sont des organisations où le mode de gouvernement interne est plus direct et plus personnalisé. Il suffit de décliner ainsi ce critère de taille pour percevoir que la définition n’est plus d’une rigueur évidente. Le clivage entre grande entreprise et PME risque fort d’être variable selon les situations et selon les points de vue. De ce fait, on ne peut se baser sur le seul critère de taille pour définir une PME. Ghita SLAOUI - 12 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  B- Critères qualitatifs Les Etats-Unis définissent la PME comme une propriété indépendante, non dominante dans son secteur d’activité. Pour les Anglais, la PME dispose d’une part de marché limitée et gérée par un propriétaire de façon autonome. En France, la PME est une entreprise industrielle, commerciale ou de services avec une autonomie de gestion. Au Canada, la PME est une propriété indépendante qui ne domine pas le marché et dont la structure de gestion diffère de celle des grandes entreprises. L’UE avait publié en 2000 un rapport qui relève les grandes caractéristiques des PME: • La petite taille ; • La prise de risque ; • • • • L’isolement du chef d’entreprise dans ses choix, ses décisions et son individualisme ; L’extrême diversité : Ce qui caractérise également les PME, c’est que dans la réalité des affaires, l’observateur est frappé par l’extrême diversité de cet ensemble composite, hétérogène, formé d’entreprises oeuvrant dans tous les secteurs productifs. Leurs dirigeants peuvent être des autodidactes, maniant difficilement les techniques de gestion les plus élémentaires, alors qu’à l’autre bout de l’échelle, on trouve des diplômés des grandes écoles de commerce. Certaines d’entre elles ont un marché strictement local alors que d’autres ont un marché mondial. Une grande mobilité : Ce secteur fait également preuve d’une grande mobilité, généralement associée à une grande fragilité. Cette caractéristique entretient l’idée selon laquelle les PME seraient moins performantes que les grandes et très grandes entreprises. En claire, elles seraient condamnées à croître ou à disparaître, faute d’avoir atteint la taille critique. Une extrême fécondité : si mobilité se conjugue bien souvent avec mortalité, on doit constater l’extrême fécondité des PME. Cela signifie qu’il Ghita SLAOUI - 13 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  se crée plus d’entreprises de petites dimensions qu’il n’en meurt, pas nécessairement dans les mêmes secteurs. Ce phénomène de création nette de PME est d’autant plus frappant qu’il fait écho à des disparitions massives d’emplois dans les grandes et très grandes entreprises. En sorte qu’il est fait injonction aux PME de créer des emplois: des grandes quantités de primes, d’aide... de l’Etat et des collectivités locales ont pour objet de favoriser cette création d’emplois. Synthèse  La PME est un domaine ou souffle par excellence l’«esprit d’entreprise », fondement de tout système capitaliste. La chute importante du chômage aux ÉtatsUnis est attribuée au développement de l’esprit d’entreprise, concrétisé par des créations de petites, voire de très petites entreprises. Toutefois, cette fécondité est très inégalement répartie. D’abord, entre les secteurs, mais aussi entre les pays, voire les régions: ainsi, la côte méditerranéenne voit affluer les créateurs d’entreprises et les demandeurs d’emploi. Ghita SLAOUI - 14 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  III- Le stage A- ABE Conseil et Comptabilité, cabinet d’expertise comptable FICHE D’IDENTITE Raison sociale :  cabinet A.B.E CONSEILS ET COMPTABILITE. Siége social :  16 Place Jacques Brel. 91130 Ris-Orangis. Forme juridique :  Société à responsabilité limitée. Objet social : Cabinet d’expertise comptable. Capital : 8000 €. Nombre d’associés : 1 Gérant : Mr Thébault Chiffre d’Affaires : 415 000 N°Siret : 400 357 604 0018 Date de création :  1994. Régime de TVA : Réel normal Effectif : 12 Convention collective : Expert-comptable Logiciel de comptabilité : SAGE COALA Ghita SLAOUI - 15 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  HISTORIQUE DU CABINET En 1994 : La création d’un cabinet comptable apparaît sous le nom de « S2I » géré par Mr Hervé GROGNOU Expert-comptable et Mr Eric THEBAULT, Expert-comptable stagiaire. Le 15 mai 1995 : Mr GROGNON vend ses parts de la société à Mr Bernard PARINAUD, Expert- comptable et Commissaire aux comptes. Par la même occasion le cabinet deviendra « Audit Bernard Eric conseils et Comptabilité » situé au 85 bis Route de Grigny à Ris-Orangis. Cette nouvelle alliance entre ces deux associés va permettre à Mr PARINAUD d’acquérir une nouvelle clientèle et à Mr THEBAULT de poursuivre ses études comptables, tout en poursuivant l’activité du cabinet sans perdre de clients. Mr PARINAUD aura ainsi pour activité la gérance du cabinet. Novembre 1997 : Mr PARINAUD quitte le cabinet pour laisser place à Mr MULARSKI Expert-comptable et Commissaire aux comptes. Octobre 1999 : Le cabinet change de siége social et s’installe au 16 Place Jacques Brel à Ris-Orangis. 2000 : Mr THEBAULT obtient son diplôme d’expert- comptable et devient le seul gérant du cabinet. Il met en place un système d’archivage informatique, « Archivage On Line », où tous les documents sont scannés et numérisés pour éviter une surcharge de dossiers dans le cabinet. Le cabinet A.B.E est l’un des cabinets d’expertise comptable le plus réputé de Ris-Orangis. Cette ville compte trois cabinets de conseils et de comptabilité, concurrencés par de petits cabinets en nom propre. Ghita SLAOUI - 16 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Sa position géographique en centre ville lui est profitable (A6, RN7, Gare, tous commerces), elle lui permet une écoute et une approche immédiate de ses clients. Le cabinet ABE possède des clients dans toute la région parisienne mais aussi quelques clients à travers la France et un en Allemagne. Le cabinet compte au total 160 clients au 1 er mars 2007. Les différents types d’entreprises des clients : 57 clients sont des annuels, soit 35% qui sont pour la plupart des SCI (société civile Immobilière) et de très petites entreprises qui n’ont pas de salariés. 20% des clients en entreprise individuelle, les autres sont principalement en SARL (Société A Responsabilité Limitée) sauf quelques uns en SNC (Société en Nom Collectif) Le cabinet tient la comptabilité d’entreprise dont les activités sont les suivantes : - Restauration - Bâtiment - Esthétique - Informatique - Palettes - Immobilier Ghita SLAOUI - 17 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  PATRIMOINE INFORMATIQUE L’entreprise est équipée de 12 postes informatiques (10 pc et 2 macs) Les systèmes d’exploitation sont : - Windows XP pour les PC - Et MAC/OS pour les MACINTOSH Les logiciels mis à disposition sont les suivants : Excel, Word, Outlook, Power Point, proposés par Pack Office et en usage actuellement. Plusieurs progiciels de comptabilité : - SCAN DOC qui permet de numériser des documents comptables (factures d’achat/ ventes, Relevé de banque) et de les enregistrer. - SCAN BANQ qui permet de reconnaître les images scannées à partir de SCAN DOC et de les traiter comptablement grâce à un système de reconnaissance optique. Après paramétrage, ce progiciel permet de reconnaître le tiers, les montants TTC, HT et les différents comptes comptables concernés. - La comptabilité est ensuite transférée dans SAGE COALA qui est utilisée pour la présentation de la comptabilité, pour les opérations de saisies diverses telles que : les écritures de paies, les écritures de fin d’année, lettrage, etc. Il est aussi utilisé pour la gestion du personnel (établissement des bulletins de paies), la gestion des immobilisations et le dossier permanent. Un système de base de données, DIA CLIENT, également à disposition, permet : de suivre la gestion des relations clients, de maîtriser l’information à court, moyen et long terme, de saisir les temps passés sur les dossiers clients, de disposer d’une messagerie intranet, de définir et suivre un planning de taches, enfin de facturer et gérer les missions. Ghita SLAOUI - 18 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Les périphériques utilisés sont : - Deux copieurs (un couleur et un noir et blanc) - Un scanner pour le centre de traitement - Une imprimante pour le service social Il est à noter que le réseau a été organisé en étoile. Ghita SLAOUI - 19 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  B- Le déroulement du stage Mon stage au sein de ABE m’était très enrichissant, il m’a permis de mettre en pratique mes connaissances théoriques aux quelles j’ai pu accéder durant mes études. Ce cabinet m’a offert un cadre idéal pour observer l’application des enseignements de comptabilité, de droit et de gestion financière. Mes interventions au sein de son équipe étaient distinctes, selon les pôles auxquels j’ai été affecté durant mon stage. Le premier mois, j’ai été au pôle d’expertise comptable dans lequel mes collaborations consistaient à faire de la saisie comptable, la préparation des fiches de paies et l’élaboration des déclarations de TVA à la fin de chaque mois c'est-à-dire le quotidien du métier d’expertise comptable . Au sein du pôle audit, où s’est déroulé le grand du travail, les missions auxquelles j’ai participé s’inscrivaient dans le cadre de missions d’audit opérationnel et d’analyse financière. Le portefeuille de mandats du cabinet est très diversifié, on y trouve des entreprises de divers secteurs d’activité et de tailles variées, ceci m’a permis de découvrir les particularités de certains secteurs d’activité et a contribué à l’enrichissement des missions. Enfin, ce stage m’a permis d’acquérir la démarche générale d’audit. Pour le choix de ma problématique du rapport, j’ai pris un peu de recul par rapport aux missions auxquels j’ai participé au cours de mon stage, alors j’ai décidé de traiter une problématique qui est depuis quelque temps un sujet de débat sur le plan international à savoir les spécificités de la mission d’audit dans les PME. Lors de mes interventions dans des PME, j’ai pu relevé un certain nombre de particularités ayant une incidence sur l’exercice de la mission d’audit. Pour m’assurer de la pertinence de mes constatations, j’ai procédé à une recherche documentaire et  j’ai examiné des dossiers de PME déjà traités. Les articles qui abordent ce sujet soulignent bien l’existence de facteurs particuliers à prendre en compte par l’auditeur lors de l’exercice de sa mission dans les PME. Ghita SLAOUI - 20 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  DEUXIEME PARTIE  Ghita SLAOUI - 21 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  La démarche d’audit appliquée à une PME L’audit est par nature une approche systémique lorsqu’il décrit et évalue le contrôle interne dont les composantes sont multiples. Par cette approche système, l’auditeur prend connaissance d’un système, l’évalue et prépare en fonction de ses forces et faiblesses constatées, un programme de vérification adapté afin d’atteindre les objectifs de l’audit. Cette approche est née dans les années 1974-1975 dans les grands cabinets d’audit anglo-saxons. Son intérêt réside dans le fait qu’elle a été reprise, développée et adaptée par toute la profession. La démarche générale de l’audit appliquée à une PME, selon les dernières mises à jour effectuées par le CNCC, va être présentée dans ce deuxième chapitre. A- Orientation et planification Cette phase a une place particulière dans la démarche d’audit car elle conditionne le bon déroulement des phases ultérieures. L’efficacité de la mission dépend dans une large mesure de cette phase. Elle se déroule en quatre étapes: • La prise de connaissance générale de l’entreprise ; • L’identification des domaines significatifs ; • Compréhension des circuits de l’information; • La rédaction du plan de mission. Nous allons développer dans ce qui suit le déroulement de chaque étape ainsi que ses particularités dans les PME Ghita SLAOUI - 22 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  1 - Prise de connaissance générale de l’entreprise Objectif de cette phase  Le principal objectif de cette phase est l’acquisition d’une connaissance générale de l’entreprise, de ses particularités et de son environnement économique et social, ce qui permet de : • Mieux comprendre les circonstances et les événements pouvant avoir une incidence significative sur le management de l’entreprise. Tenir compte de ces éléments pour planifier sa mission, identifier les secteurs qui nécessiteront une attention particulière et choisir en conséquence les techniques de vérification les plus appropriées pour atteindre les objectifs escomptés. Les principales informations que je devais rechercher à ce stade sont illustrées dans le tableau qui suit : • Nature de L'activité de A Produits, Clients, Fournisseurs principaux et volume d'activité. Secteur d'activité de A Environnement économique du secteur, place sur le marché et la concurrence, réglementation particulière. Structure de l'entreprise A et organisation Générale Actionnariat, historique, organigramme et définition des principales fonctions. Politiques Commerciales, financières, sociale, perspectives et développement. Organisation administrative et commerciale Compréhension du fonctionnement, méthode de traitement et de saisie des informations financières (système manuel ou informatisé), fréquence de production des informations (budget, résultat intermédiaire), nature et volume des données traitées, support. Ghita SLAOUI - 23 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Pratique comptable Politiques d'investissement et d’amortissement, évaluation des stocks et provisions. Techniques utilisées  Plusieurs techniques sont proposées par les normes internationales, pour bien connaître la société A, nous nous sommes basés sur : • • • • • L’entretien avec le chef d’entreprise et l’expert comptable, ce qui m’a permis de comprendre le contexte général de l’entreprise, la personnalité de son dirigeant ainsi que son influence sur le déroulement des opérations. L’analyse de la documentation interne, en particulier la qualité des registres comptables et extracomptables et l’incidence éventuelle de la micro-informatique. L’examen de documentation externe et en particulier les dossiers de l’expert comptable qui m’ont permis à la fois d’améliorer ma connaissance de l’entreprise. La visite de locaux qui m’a permis d'apprécier notamment si les règles élémentaires de sécurité et de rangement sont respectées. L'examen analytique des données financières les plus récentes qui m’ont permis de déceler les tendances et de mieux appréhender les domaines les plus significatifs. Le questionnaire type de "prise de connaissance" utilisé par le cabinet, fourni en annexes, permet de formaliser les informations à recueillir. Ghita SLAOUI - 24 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  2 - Identification des domaines significatifs Outre l’identification des risques généraux, la prise de connaissance permet de mettre en évidence, notamment par l’examen analytique, les domaines significatifs sur lesquels l'auditeur oriente ses travaux. Exemple:  Dans la société A qui est une PME commerciale, on a considéré, à priori, que les domaines significatifs sont constitués des éléments suivants: • Achat-fournisseurs; • Personnel - paie; • Stock; • Ventes-clients; • Trésorerie- recettes et dépenses; • Les immobilisations. Chacun de ces domaines doit cependant être analysé en fonction des particularités de l’entreprise. Exemple:  L’analyse de la fonction production-stock sera différente selon que la société tient un inventaire permanent ou non;  L’analyse de la fonction trésorerie sera différente selon que la société vend à crédit ou au comptant.  Il n’est pas rare dans les PME de constater une mauvaise perception par le chef d’entreprise de l’importance du respect de la législation et d’un certain formalisme légal. Ghita SLAOUI - 25 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Sans pour autant se transformer en un gardien de la légalité, l’auditeur appréciera si ces aspects sont de nature à faire courir des risques particuliers à l’entreprise ou si, au contraire, ils sont régulièrement suivis par l’expert comptable ou le conseil juridique de l’entreprise. Exemples d’anomalies relevées durant mes missions:   Confusion de patrimoine,  Retard dans le respect des obligations de tenue des registres légaux,  Rémunération du chef d’entreprise ou des membres de sa famille non proportionnée aux services rendus. L'auditeur doit se montrer donc vigilant vis-à-vis de ces aspects. Dans le cadre de ce rapport, j’ai essayé de donner des illustrations à travers l’étude du cycle achat-fournisseur que j’ai jugé très significatif par ce qu’il touche la majorité des fonctions à savoir la fonction stock, la fonction trésorerie, etc. Ghita SLAOUI - 26 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  3 - Identification des circuits d’information et des risques liés à leur conception Objectif de la phase  L’objectif de cette phase étant d’acquérir une meilleure compréhension de l’entreprise, elle permet à l’auditeur de mieux: • • • • Connaître la nature des activités de l’entreprise, les lieux de production, les processus de fabrication; Cerner les circuits de traitement des informations et l’élaboration des données qui permettent les prises de décision; Appréhender la réalité qui se cache souvent derrière les chiffres et les documents de synthèse; Situer les zones de risque les plus importantes. La connaissance de l’entreprise et de son système d’information donne à l'auditeur des garanties et lui permet, d’autre part, de démontrer au dirigeant qu’il connaît l’entreprise, qu’il est à l’écoute de ses problèmes. Dans le cas des PME où les systèmes sont généralement simples et l’essentiel du contrôle est exercé par le chef d’entreprise, l’objectif de cette phase de compréhension est donc: • • • D’identifier les supports d’information existant (bons de livraison, cahier de réception, journaux comptables...) Afin de s’assurer qu’ils sont suffisants et exploitables. De comprendre comment ces supports sont traités, saisis et classés afin de pouvoir déterminer les meilleures techniques de contrôle à utiliser; D’apprécier la qualité de la supervision exercée par le chef d’entreprise et les objectifs de contrôle (exhaustivité, réalité...) sur lesquels l’organisation interne de l’entreprise fait peser des risques particuliers. Ghita SLAOUI - 27 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Techniques utilisées  La simplicité des systèmes étudiés ne nécessite qu’exceptionnellement le recours à des techniques complexes de description. Le plus souvent, un descriptif succinct des étapes et des travaux réalisés, accompagné d’un exemplaire des documents utilisés, est suffisant et, si cela s’avère plus explicite, un diagramme simplifié peut être utilisé. La société A a un document décrivant les procédures et l’organisation comptable, celui-ci était utilement exploité. Mise jour des descriptifs des circuits d’information  Les analyses effectuées ci-dessus doivent être actualisées au moins une fois par an. La simplicité et la stabilité relative des systèmes d’organisation des PME permettent généralement de s’assurer rapidement de la validité des informations recueillies les années précédentes. Cette actualisation pourra le plus souvent se limiter à: • La confirmation des noms des personnes intervenant dans les traitements des informations. • Un entretien avec le chef d’entreprise et l’expert comptable. • La réalisation d’un test de conformité ou d’existence. Ghita SLAOUI - 28 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Synthèse  Sur la base des informations recueillies et de l’appréciation qu’il en a fait, l’auditeur apprécie : • • Les domaines sur les quels les contrôles seront particulièrement approfondis en raison de l’ampleur des risques qu’ils comportent à priori. Si, malgré la simplicité des systèmes et les cumuls des fonctions, il existe des contrôles internes dont il estime nécessaire de vérifier le fonctionnement. Il définit les grandes lignes des techniques qui seront utilisées pour collecter les éléments probants (tiers devant faire l’objet de confirmation directe, utilisation des travaux de l’expert comptable, assistance à l’inventaire physique…), fixe le calendrier des interventions et évalue le budget nécessaire. Ghita SLAOUI - 29 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  B - Prise de connaissance du système de contrôle interne dans la PME Avant d’entamer l’évaluation du contrôle interne dans une PME, il s’avère nécessaire de définir et d’adapter le contenu du contrôle interne à l’entreprise qu’il dessert car cela permet d’expliquer les particularités du contrôle interne dans la PME. 1-Contrôle interne : identification et composantes Définition 2  Dans la pratique, il est difficile de définir précisément le contrôle interne, par son contenu. Cette impossibilité tient à la nécessité d’adapter le contrôle interne à l’entreprise à laquelle il est destiné. Le contrôle interne est constitué par l’ensemble des mesures de contrôle, comptable ou autre que la direction définit, applique et surveille, sous sa responsabilité, afin d’assurer la protection du patrimoine de l’entreprise et la fiabilité des enregistrements comptables et des comptes annuels qui en découlent. Cette définition souligne que: - Le contrôle est plus préventif que répressif; - Le contrôle interne est un ensemble de moyens mis en place dans une entreprise et faisant partie intégrante de son organisation ; - La direction est responsable de la définition, de la mise en oeuvre et de la supervision de ces moyens pour atteindre un certain nombre d’objectifs. 2 Définition extraite de l’ouvrage « La nouvelle pratique du contrôle interne » Coopers &Lybrand, édition 2000. Ghita SLAOUI - 30 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Composantes du contrôle interne  Dans la pratique, il existe trois éléments de base qui conditionnent la réalisation d’un contrôle interne efficace au sein de quelconque entreprise, il s’agit de: L’existence d’un plan systématique d’organisation;  La présence d’un personnel compétent;  Existence d’une documentation satisfaisante.  L ‘existence d’un plan d’organisation Le contrôle interne ne peut se développer dans un environnement anarchique, il doit donc y avoir dans l’entreprise une recherche de systématisation qui doit se traduire par les éléments suivants: - une définition précise des tâches : chacun doit savoir ce qu’il doit faire dans les circonstances normales et dans les situations particulières; - une définition précise des pouvoirs et des responsabilités ; - les circuits de documents doivent être suffisamment précis et élaborés. • La qualité du personnel Un personnel qualifié est un élément nécessaire à un bon contrôle interne. La qualité comprend la compétence et l’intégrité. Ces deux qualités sont particulièrement importantes au niveau de la direction. • • - L ‘existence d’une documentation satisfaisante Cet élément recouvre: L’existence d’instructions écrites sous forme d’un manuel de procédures. Sauvegarde des documents : les informations vitales de l’entreprise doivent être soigneusement conservées. Les fichiers importants doivent être sauvegardés sur des supports externes pour pallier à une éventuelle panne du système informatique. Ghita SLAOUI - 31 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Les contrôles de base du travail comptable  Ces contrôles visent à vérifier les travaux de comptabilisation des opérations. Ils visent notamment à garantir à l’auditeur : - que toutes les opérations ont fait l’objet d’un enregistrement (exhaustivité); - que tout enregistrement est justifié par une opération (réalité); - qu’il n’y a pas d’erreurs dans la comptabilisation des montants (exactitude). • Le contrôle d’exhaustivité Quatre techniques de contrôle interne sont couramment utilisées pour éviter les oublis ou les omissions d’enregistrement:  L’existence et le respect de séquences numériques La plupart des documents entrant ou sortant de l’entreprise sont normalement numérotés en séquence numérique croissante. Lorsqu’il existe un suivi précis desdites séquences, un oubli d’enregistrement devient peu probable car il serait détecté par une rupture dans la séquence numérique. Lorsque les documents sont pré numérotés, une sécurité supplémentaire est apportée : les risques de manipulation ou d’erreur sont alors bien moindres. Le rapprochement des documents afférents à la même opération La même opération entraîne généralement l’émission de plusieurs documents qui génèrent un certain nombre d’écritures. Par exemple, un achat provoque l’émission d’un bon de commande et de réception, la réception d’un bon de livraison, d’une facture et la création d’une traite ou d’un chèque pour en effectuer le règlement.  Les fichiers Un fichier assure l’archivage des informations. Il permet soit un archivage définitif et donc permet la vérification et le contrôle des opérations, soit un archivage  Ghita SLAOUI - 32 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  temporaire (fichier d’attente), il permet alors de connaître à tout moment la liste des opérations en cours d’exécution, le fichier client peut être considéré par exemple comme le fichier d’attente des règlements. Généralement, le fichier d’attente est utilisé pour permettre le rapprochement des documents crées à l’occasion d’une opération. Par exemple, un fichier d’attente des bons de commande peut correspondre à un archivage provisoire dans l’attente d’un bon de réception et de la facture fournisseur. Le contrôle de réalité Les deux techniques les plus fréquemment utilisées pour s’assurer que les différents documents circulant dans l’entreprise correspondent à une réalité sont: • Les contrôles physiques ou inventaires Ce type de contrôle s’applique principalement aux stocks, aux immobilisations et aux espèces en caisse. L’inventaire se fait périodiquement, avec une fréquence d’autant plus rapprochée que le risque est grand. S’agissant des stocks, l’inventaire est généralement opéré en fin d’exercice, la clôture des comptes fournit en fait à l’entreprise une excellente occasion pour opérer un rapprochement entre les écritures et les existants..  La validation externe Les contrôles physiques ne peuvent s’appliquer à certaines écritures (créances et dettes par exemple). Un moyen de s’assurer de la réalité des écritures correspondantes et d’en aboutir à une confirmation extérieure par des tiers, soit en leur demandant de les confirmer, soit en opérant un rapprochement avec les documents qu’ils envoient à l’entreprise (exemple : rapprochement bancaire).  Ghita SLAOUI - 33 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  • Le contrôle d’exactitude Il est inutile de vérifier le bien fondé des écritures comptables si l’on ne contrôlait pas leur justesse. Un bon contrôle interne crée normalement les conditions propres à parvenir ou à détecter les inexactitudes. Deux types de procédures sont fréquemment utilisés pour y parvenir: La comparaison globale de données Lorsque deux opérations font l’objet de deux totalisations, on a tout avantage à comparer les chiffres obtenus. Ce procédé trouve de fréquentes applications. Il servira par exemple pour contrôler les recettes: le montant des chèques totalisés par le service qui les réceptionne sera comparé avec le montant passé au compte banque de la comptabilité générale. On vérifiera ainsi que le montant des chèques a été bien saisi et qu’aucune omission n’a été commise.  Les contrôles arithmétiques Ce type de contrôle consiste à refaire systématiquement certains calculs. Ainsi, un service achat vérifiera les documents que lui présentent ses fournisseurs afin de s’assurer qu’il n’a commis aucune erreur.  Un bon contrôle interne doit assurer, également, un contrôle du personnel qui travaille dans l’entreprise. Les contrôles sur le personnel de l’entreprise  Les entreprises comportent un minimum de sécurité, quelque soit leur degré d’organisation. Mais il ne devient efficace qu’à partir du moment où il correspond à un souci de bonne maîtrise de l’entreprise. De ce point de vue, il est naturel que le contrôle du personnel de la société soit d’abord un contrôle hiérarchique. Mais pour être fiable, le contrôle interne doit avoir en quelque sorte un caractère mécanique. Ghita SLAOUI - 34 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  De ce point de vue, l’autocontrôle que réalise la séparation des tâches apparaît comme une composante du contrôle interne particulièrement efficace. On a trouvé dans la société A un déphasage entre la définition des tâches figurant sur l’organigramme et celle existant dans la réalité. En outre, on a pu remarquer que le recrutement du personnel n’est pas fait sur la base des critères de formation et de compétence mais sur la base de critères plus subjectifs, on a trouvé aussi que les postes les plus importants sont occupés par des membres de la famille du chef d’entreprise, cela pourrait être préjudiciable pour l’entreprise dans la mesure où ces personnes ne disposent pas de compétences requises pour remplir les fonctions du poste en question. Toutefois, le contrôle interne ne peut pas donner ses fruits dans de telles structures. Ghita SLAOUI - 35 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  2 - Adaptation du contrôle interne aux possibilités de l’entreprise Tout d’abord, il faut adapter le contrôle interne aux possibilités de l’entreprise, c’est-à-dire, d’une manière générale, à sa structure; il est évident qu’une grosse entreprise peut opter pour des dispositifs de contrôle interne plus sophistiqués, donc plus coûteux, par exemple un service d’audit interne ; L’orientation préalable des travaux permettant à partir d’une première connaissance de la société A et d’une identification de ses risques, de déterminer le programme général des travaux de contrôle à mettre en oeuvre; Ensuite, il m’a fallut l’adapter aux risques encourus dans la société A, c’est-à-dire à ceux générés par son activité. Ainsi la protection du stock doit-elle être plus efficace que le risque de détournement est grand (valeur unitaire, possibilité de réemploi, etc.). En définitive, seule une identification claire et nette des dangers qui menacent l’organisation permet de la doter au moindre coût d’un contrôle interne efficace. Encore faudra-t-il toujours de se garder de mettre en place des contrôles qui font double emploi ou dont le coût outrepasse manifestement l’intérêt qu’ils présentent. ‘ Ces réflexions laissent prévoir le caractère spécial interne existant dans les PME: a) Si on reprend les éléments de base argués précédemment, on peut attester que seule la séparation des fonctions n’est pas toujours possible à opérer: la structure même de la société A est peu compatible avec un contrôle réciproque du personnel. b) Communément, le chef d’entreprise apaise l’absence contingente de contrôle réciproque par l’entremise de contrôles hiérarchiques adaptés. Dans la société A, on a rencontré deux types de contrôle; Ghita SLAOUI - 36 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Le premier admettait que le chef d’entreprise accompli les tâches les plus importantes:  Ouverture du courrier arrivé, visa du courrier en partance;  Examen, visa et signature des documents auxquels est attaché un risque relatif élevé: chèques, autorisation d’avoir, dérogations au tarif de facturation, effets à payer, bons de commande, factures, états de rapprochement bancaires, etc. Le second comprenait des contrôles à caractère budgétaire et des contrôles à caractère financier. Un contrôle budgétaire basé sur un certain nombre de standards et de tendances permet au directeur de la société A, qui allie la connaissance de son affaire à des données chiffrées prévisionnelles, d’être rapidement alerté chaque fois qu’un écart anormal apparaîtra. Les contrôles financiers n’étaient pas moins importants. Ils constituent les clignotants indispensables pour révéler au chef d’entreprise de la société A, les anomalies qui peuvent se manifester. Ils comprennent le suivi de la position bancaire, des études sur l’évolution des ventes comparée à celles des achats, la surveillance des ratios clés, des analyses de coûts et tout autre contrôle de nature à éclairer le dirigeant sur l’activité de l’entreprise et sur les études qu’il doit effectuer. Lorsque la séparation des tâches est matériellement impossible, comme est le cas de la société A, le dirigeant dispose donc de toute une panoplie de contrôles hiérarchiques pour pallier à l’absence de l’autocontrôle; mais il en résulte un contrôle interne assez typé dont l’évaluation pose des problèmes spécifiques. J’ai pris connaissance des systèmes comptables et de contrôle interne de la PME pour planifier ma mission et concevoir une approche d’audit efficace. J’ai évalué le risque d’audit lié à la société A et définit les procédures visant à le réduire à un niveau acceptable et faible. Ghita SLAOUI - 37 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Dans cette PME, j’ai remarqué que le patrimoine et les ressources sont mal définis, il existe donc un risque important que des pertes soient réalisées, mais ne soient pas reflétées rapidement et correctement dans les comptes de l’entreprise. C’est en ce sens que cet aspect du contrôle interne était très interessant. Je devais alors traiter le contrôle interne dans cette PME au sens le plus large du moment que la notion de dirigeant est confondue avec celle de propriétaire. J’ai déployé les diligences qui lui permettent de vérifier que le contrôle interne couvre: - La bonne conservation physique des biens et les moyens mis en oeuvre pour garantir la pérennité de l’entreprise; - Les risques provenant de l’environnement humain tels que l’erreur, la négligence ou la fraude; Vu que le contrôle interne dans une PME ne peut pas mettre totalement hors atteinte le patrimoine de l’entreprise, la mission de l’auditeur devient plus difficile. Ghita SLAOUI - 38 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  3 - Rôle du chef d’entreprise Le chef d’entreprise aura tout lieu de se contenter entièrement d’une organisation qui assure, par la voix hiérarchique, un contrôle serré des exécutants. Ceux-ci sont en effet tenus d’adhérer à sa politique, les risques sont minimes que des fraudes ou des erreurs éventuelles mettent en défaut sa surveillance. Du point de vue de l’auditeur. Sans doute appréciera-t-il l’existence d’un contrôle hiérarchique fort, il y trouve un élément de contrôle interne extrêmement sérieux, mais il n’a pas le droit de s’en satisfaire pleinement, l’absence de séparation des fonctions concentre en effet tous les pouvoirs d’exécution entre les mains de la direction. Il en résulte que la porte est ouverte à toute action possible et imaginable. Le contrôle hiérarchique se décline en deux: Le premier consiste pour le chef d’entreprise à se réserver l’accomplissement des tâches les plus importantes telles que l’ouverture et l’envoi du courrier, l’examen du visa ou signature des documents auxquels est attaché un risque relatif élevé  Le second type concerne les contrôles à caractère financier et budgétaire. Un contrôle budgétaire basé sur un certain nombre de standards et de tendances permettra au chef d’entreprise d’être rapidement mis au courant des écarts anomaux. Un contrôle financier constitue pour un chef d’entreprise le système d’alarme pour lui attirer l’attention sur toute anomalie qui peut se manifester. Il pourra comprendre donc: - Le suivi de la position bancaire; - Les études sur l’évolution des ventes; - la surveillance des ratios clés... etc.  Ghita SLAOUI - 39 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  La taille de l’entreprise ne constitue pas un inconvénient mais un avantage pour le chef d’entreprise. Celui-ci peut, par une action quotidienne, vérifier que toutes les données importantes d’exploitations fournies par le tableau de bord sont conformes à ces objectifs. Synthèse  Compte tenu de ce que vient d’être cité, on peut même soutenir que la taille de l’entreprise constitue non un inconvénient mais un avantage dans la PME, un dirigeant dynamique peut, par une action quotidienne, vérifier que toutes les données importantes d’exploitation fournies sont conformes à l’idée qu’il se fait de la marche et de l’évolution de son entreprise mais l’auditeur n’a pas le droit de s’en satisfaire. Ghita SLAOUI - 40 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  B- Évaluation du contrôle interne dans la PME Au cours de cette phase de la démarche, j’ai décelé les points forts et les points faibles du système de contrôle interne et identifié les contrôles internes sur lesquels je souhaite m’appuyer pour vérifier le bon fonctionnement du contrôle interne. 1-Appréciation du contrôle interne Concernant l’appréciation des procédures ils privilégient la dimension « appréciation du contrôle interne » qui répond à un besoin d’appréciation des risques de l’entreprise. Au niveau de l’orientation de la mission, l’appréciation du risque managérial qui était mentionné. L’appréciation de ces deux notions, dans un contexte d’évolution technologique et de démarche d’audit par les risques, est essentiellement pour organiser les travaux à réaliser. L’obtention des éléments probants [dans une vision technique] n’est pas secondaire. Cela tient au fait que l’utilisation des outils techniques mentionnés [contrôles physiques, confirmation directe, utilisation des méthodes statistiques] reste complémentaire. Une mission de qualité ne peut se faire uniquement sur la base de contrôles statistiques où la complexité des flux ne permet pas de se limiter aux seuls contrôles physiques ou à la confirmation directe. Au cours des vérifications, je me suis heurté à des inconvénients pratiques et théoriques tels que l’impossibilité de se fier aux pièces justificatives de la comptabilité si le contrôle interne n’est pas là pour en garantir le caractère d’exhaustivité et de validité. Ghita SLAOUI - 41 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Il en résulte qu’aux yeux de l’auditeur, la séparation des fonctions joue un rôle privilégié au sein des techniques usuelles du contrôle interne. Seule, en effet, elle garantit véritablement l’indépendance du contrôle interne liant non seulement les exécutants, mais également la direction; elle est inconditionnellement au service de l’entreprise avant d’être au service de quiconque. L’absence de séparation des tâches met donc l’auditeur dans une situation dont les conséquences sur l’évaluation peuvent être extrêmement graves. Le cycle Achat-Fournisseur de la société A peut être décrit comme suit : Tous les bons de commande sont établis par le magasinier, toujours en trois exemplaires, et signés par le directeur administratif, dont deux sont envoyés au fournisseur et le troisième reste dans la souche. Le magasinier s’occupe lui-même de la réception de la marchandise, signe les bons de livraisons envoyés par le fournisseur après avoir effectué un rapprochement entre le prix, la quantité et la qualité de la marchandise mentionnée sur le bon de commande et le bon de livraison. Le responsable de gestion de stock saisie la marchandise reçue en se basant sur le bon de livraison et en attribuant une référence de désignation à chaque article, aussitôt après, le bon de livraison est remis au service de comptabilité. Quand le fournisseur envoie les factures, le directeur administratif les contrôle et les transmet au service comptabilité pour leur enregistrement et classement  jusqu’au délais de paiement. Ghita SLAOUI - 42 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Le règlement ne peut être fait qu’avec l’autorisation du directeur administratif. Dans la plupart des cas, cette autorisation passe oralement ou par simple communication téléphonique. Une fois cet ordre est émis, le comptable prépare les chèques ou les effets qui seront signés par le directeur administratif et envoyés par la suite aux fournisseurs concernés Ghita SLAOUI - 43 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  2 - Confirmation de la compréhension du système : Test de conformité Choix des procédures à tester  Les PME, vu leur taille et la concentration dans les mêmes mains de différentes responsabilités, ne nécessitent pas de procédures ou de système de contrôle sophistiqué. Il convient de s’assurer qu’un certain nombre de contrôles sont bien effectués et qu’un minimum de dispositifs de protection est prévu et efficace. Puisque la société A effectue des opérations peu complexes, il ne s’est pas posé le problème de cycles d’opérations principales et d’autres non. On constate, ainsi, que la tâche de compréhension du système sera facile. Dans ce cas de figure, l’auditeur décrira le nombre limité de procédures dans son mémorandum ou dans son diagramme et pourra vérifier l’ensemble de ces procédures afin d’en déterminer la conformité. Les problèmes auxquels j’étais confrontée peuvent se résumer en trois points: - Le même cycle d’opération se déroulait dans plusieurs endroits. Dans ce cas, je devais considérer qu’il y a autant de cycles à tester que d’endroits différents. - Le même cycle d’opérations est exécuté par divers services. Puisque la formalisation des procédures dans la société A est quasi inexistante il en est de même pour la compétence du personnel, j’étais dans l’obligation d’effectuer des tests au niveau de chaque exécutant. - Deux cycles d’opération différents ont une partie commune Dans ce cas, j’ai fait des tests différents qu’en dehors du tronc commun. Ghita SLAOUI - 44 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Mise en oeuvre des tests  L’auditeur peut vérifier la réalité de toutes les procédures de chaque cycle d’opération identifié lors de la phase de prise de connaissance générale. Il est fondamental que l’auditer teste le circuit dans son ensemble et non seulement en partie. En effet, ce n’est parce que l’on constate dans le dernier département où séjourne un document que le traitement est satisfaisant, qu’il faut tirer une conclusion positive sur l’ensemble de la procédure. D’où la nécessité de mener un examen critique sur la base d’une vision d’ensemble. Concernant les modalités pratiques des tests, je pouvais les aborder de deux manières: a- L’observation directe ou la confirmation verbale  Elle consiste à entrer en contact avec le dirigeant, afin d’une part de s’en faire confirmer le déroulement, et d’autre part, de vérifier l’existence des éléments matériels qui sont impliqués par sa mise en oeuvre. Cet objectif pourra être atteint d’une manière relativement informelle au cours d’une entrevue avec l’exécutant concerné tout en lui présentant la procédure qu’il veut se faire confirmer, nous avons demandé de voir les différents fichiers, classements, tampons qu’il est amené à utiliser. La pratique montre d’ailleurs que, de façon très naturelle, le dirigeant interrogé concrétise ses explications en montrant à l’auditeur les différents supports matériels dont il doit se servir. b. L’observation à posteriori  S’agissant de la circulation de documents, l’auditeur va refaire entièrement le circuit à partir du document d’origine. Ghita SLAOUI - 45 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Exemple pratique:  Le diagramme de circulation de la société A où le mémorandum indique que tout bon de commande est émis après création, par une personne autorisée, d’une demande d’achat signée. Le test de conformité consistait à s’assurer pour quelques factures reçues que: - A ces factures correspondent des bons de commandes et des demandes d’achats signées; - La signature est celle d’une personne compétente. Ghita SLAOUI - 46 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  3 - confirmation de l’application du système: Les tests de permanence Après avoir vérifié l’existence des procédures dans l’entreprise, j’avais pour rôle de m’assurer que lesdites procédures sont applicables en permanence. Les tests de permanence ont pour objet de prouver le fonctionnement des procédures. A l’évidence, on ne peut pas se contenter de l’examen d’une ou de deux opérations: au moins faudra-t-il étendre les tests sur une période suffisamment longue pour prouver véritablement la permanence d’application de la procédure. Choix des procédures à tester  Les tests de permanence sont mis en oeuvre pour déterminer si les points forts du système qui ont été estimés comme assurant la fiabilité des enregistrements ont fonctionné effectivement tout au long de l’exercice. Dans une PME, le nombre de contrôles internes fiables à tester est généralement réduit ce qui permet à l’auditeur de constituer des échantillons représentatifs. Les tests doivent être mis en oeuvre pour détecter les déviations de procédures qui auraient pu se produire. Mise en oeuvre du test  Elle consiste à contrôler après coup, à partir des éléments matériels laissés par l’exécution de la procédure, que celle-ci s’est déroulée conformément aux principes prévus. De point de vue théorique, le test doit couvrir l’ensemble de l’exercice afin de prouver véritablement la permanence d’application de la procédure. De point de vue pratique, l’auditeur pourra prévoir quelques interventions en cours d’exercice, mais il sera toujours nécessaire de compléter ce test par une intervention se situant à la fin de l’exercice. Ghita SLAOUI - 47 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Je rappelle les bases sur lesquelles nous avons pu arrêter le nombre de test à effectuer: -L’utilisation des techniques statistiques pour déterminer l’étendue des sondages; -Le jugement de l’auditeur, celui-ci reste le critère fondamental qui sans aucun doute prend en compte de manière subjective les critères statistiques, mais également tous les paramètres impossibles à chiffrer qui constituent le risque relatif à la procédure testée. Pour la société A, et après avoir pris connaissance du circuit d’approvisionnement sur la base de ce que les responsables nous ont dit, il fallait vérifier et s’assurer que le système ainsi décrit correspond effectivement à la réalité. En effet, l’opération consiste à tester la procédure du début jusqu’à la fin à l’aide du test de conformité. Pour sa mise en œuvre, nous avons sélectionné un nombre limité de transactions que nous avons suivi dans le circuit en remontant jusqu’à leurs origines et en descendant jusqu’à leurs dénouements. Ainsi, pour chaque type d’achat, nous avons vérifié si la procédure est réellement appliquée. A titre d’exemple, pour une facture donnée, nous avons vérifié si : -La facture correspond au bon de commande, -Le contrôle des calculs et de la présentation de la facture (la forme et le fond) est effectivement fait, -La facture est comptabilisée, -Les ordres de paiement sont établis, -Les signatures correspondent effectivement à celles des personnes mentionnées dans la prise de connaissance. Ghita SLAOUI - 48 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Le test de conformité nous a permis de rectifier les erreurs de compréhension et de corriger les inexactitudes dans les informations fournies par les responsables interrogés, ainsi que d’approfondir nos connaissances du système. Synthèse  L’auditeur ne doit pas se limiter à constater les défaillances, après cette phase d’évaluation, il doit donner des réformes ou des solutions pouvant pallier aux insuffisances du système existant, ainsi diverses recommandations ont été adressées à la direction générale de la société A qui ne pouvaient être réalisables qu’avec le recrutement de 2 ou 3 personnes à savoir : • L’élaboration d’un manuel de procédures • L’instauration d’une organisation fonctionnelle • La mise en place de nouvelles fonctions au sein de l a société A Fonction stock  Fonction trésorerie  Pour conclure sur cette partie, on peut dire simplement que les caractéristiques des PME nécessitent une adaptation de la démarche générale de l’audit, On pourra résumer les aspects particuliers de chaque étape comme suit :  Acceptation de la mission : L’auditeur s’assurera qu’il pourra disposer des éléments nécessaires à l’exercice de sa mission et notamment d’obtenir des éléments probants suffisants pour fonder son opinion sur le contrôle interne. Il s’assurera également que le dirigeant est correctement informé de la nature de sa mission, et plus particulièrement des obligations qu’elle peut poser. Ghita SLAOUI - 49 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME   Orientation et planification : La prise de connaissance générale de l’entreprise est facilitée en raison de la simplicité des structures, des systèmes et de l’activité. Elle ne doit pas être négligée car c’est elle qui permet d’orienter les travaux plus efficacement et de mieux apprécier les zones de risques.  Appréciation du contrôle interne : L’absence de certains contrôles, ou de leur formalisation, et la possibilité qu’a le dirigeant de ne pas mettre en œuvre les contrôles nécessaires ou de passer outre, font que bien souvent, l’auditeur ne peut se fier f ier au contrôle interne pour déterminer la nature, le volume et le calendrier de ses travaux. Il doit cependant faire une évaluation préliminaire du contrôle interne pour compléter sa connaissance du système d’enregistrement et de traitement des opérations et préciser les risques. Cette évaluation peut être faite à l’aide de techniques simplifiées. On peut dire que la simplicité des opérations et la stabilité des structures des PME facilitent la tâche à l’auditeur et suffisent à elles seules pour alléger le programme de travail. Ghita SLAOUI - 50 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Conclusion générale Les PME occupent actuellement une place prépondérante dans les économies nationales, plus de 90% du tissu économique marocain est constitué de PME, les 19 millions de PME européennes représentent 95% de l’ensemble des entreprises de l’UE et emploient plus de 74 millions de personnes. Au Canada, les PME forment le secteur de l’économie qui affiche la croissance la plus rapide. Cette place de plus en plus importante occupée par la PME a incité les organisations internationales telles que l’IAPC3 à traiter les préoccupations de cette catégorie d’entreprise. En matière de contrôle interne, la directive internationale intitulée « prise en compte des facteurs spéciaux dans le contrôle interne des PME » publiée par l’IAPC en avril 1998 reconnaît que les PME présentent des caractéristiques qui influencent la mise en place d’un système de contrôle interne. Le système de contrôle interne, comme étant un moyen d’amélioration de la gestion, visant à doter l’organisation d’une répartition claire des responsabilités et d’un ensemble de sécurités, entrave sa mise en place des difficultés d’ordre humain et matériel. Tout d’abord, concernant l’importance des ressources humaines dans l’efficacité ou l’inefficacité des procédures, il est primordial de ne pas passer sous silence l’impact de la communication, la maîtrise du processus de cette dernière doit être en constante relation avec les procédures dans la mesure où sa négligence engendre des répercussions néfastes sur les procédures et sur l’organisation dans sa tonalité. 3 IAPC- Comité International des normes professionnelles d'audit Ghita SLAOUI - 51 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  D’un autre coté, l’instauration d’un système de contrôle interne dans une PME peut être interprétée comme une remise en cause du personnel par la direction. Pour surpasser cette limite, il faut s’assurer que : Le personnel est clairement informé des objectifs réels du contrôle interne.  Les éventuels obstacles soulevés par le personnel relèvent principalement de la résistance au changement en général.  Le contrôle interne joue en faveur du personnel, car il interdit qu’il soit suspecté.  Pour ce qui est des entraves matérielles dans les PME, il est souvent reproché au contrôle interne d’augmenter les charges de l’entreprise par l’embauche du personnel nouveau et la réalisation d’investissements supplémentaires. C’est pour cela qu’il faut considérer que :  Le contrôle interne est un élément de sécurité dans l’entreprise dont le coût peut être analysé comme celui de l’assurance ;  Le contrôle interne est avant tout une meilleure répartition des tâches avant leur multiplication ;  Le contrôle interne doit être à la mesure du risque qu’il doit couvrir. On doit ainsi souligner que si le risque encouru est faible, la mise en place d’une procédure dont le coût serait supérieur au risque encouru deviendrait une faiblesse dans l’optique du rapport qualité/prix. D’une façon générale, la mise en place du système de contrôle interne au sein de l’organisation d’une PME relève de l’optique du développement organisationnel qui est devenu une nécessité dictée par l’évolution, le changement et la sûreté garantissant la compétitivité et la croissance. Ghita SLAOUI - 52 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  BIBLIOGRAPHIE  Ghita SLAOUI - 53 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  • • «La démarche d’audit applicable aux PME » Cabinet Ris Orangis, «La nouvelle pratique du contrôle interne» Coopers & Lybrand, Edition 2000 • « Démarche et organisation de la mission générale du CAC» CNCC, note d’information n°12, Edition 1998 • « Les techniques modernes de l’audit» EL JADI Abdelhamid, Edition 2001 • « La conduite d’une mission d’audit» LEMANT Olivier, Edition 2002 • • «Prise en compte des facteurs spéciaux dans l’audit des PME» SPECTOR Stephen, CGA Magasine «Les PME à forte croissance» CARRIER Mario, Presses Université du Québec, 2002 • • «Audit opérationnel Efficacité, Efficience ou Sécurité» J. C. Becour, 2ème édition «Audit et contrôle interne Principes, objectifs et pratiques» Lionel Collins, Gérard Valin, éditions Dalloz Ghita SLAOUI - 54 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  GLOSSAIRE  Ghita SLAOUI - 55 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Activités de contrôle Procédures standard établies pour fournir l’assurance que les processus fonctionnent comme prévu et qu’ils répondent aux exigences des politiques de l’organisation. Contrôle efficace Le contrôle est ce qui permet à une organisation d’être fiable dans la réalisation de ses objectifs. Le contrôle est efficace lorsqu’il procure une assurance raisonnable que l’organisation réalisera ses objectifs. Elément de contrôle Toute partie d’une organisation, ou la relation entre les parties d’une organisation, qui contribue à la fiabilité dans la réalisation des objectifs. Environnement interne Facteurs internes qui ont une incidence sur une organisation, y compris tous les aspects du contrôle et tous les systèmes et processus de l’organisation. Modèle de contrôle Moyen de comprendre les éléments majeurs du contrôle, y compris les relations importantes qui existent entre les différents éléments cités précédemment. Organisation Personnes qui travaillent à la poursuite d’objectifs. Entité telle qu’elle est définie de temps à autre, y compris son organe de direction. Ghita SLAOUI - 56 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME   ANNEXES  Ghita SLAOUI - 57 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  Questionnaire d’acquisition de connaissance de l’entreprise I- Informations générales Nom : Adresse : Téléphone : Date de création : Forme juridique : PDG ou gérant : Conseil d’administration : Activités : • Produits • Volume des ventes • Nombre d’employés Etablissements : • Siège social • Usines • Bureaux • Entrepôts Filiales et participations : • Nom et adresse • % de participation • Autres actionnaires • Activité Ghita SLAOUI - 58 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  II- Commercial 123456- Tendance des ventes Marché, position sur le marché Principaux clients Principaux concurrents Marketing, nouveaux produits, publicité, promotion Activité saisonnière et incidence sur : • Répartition des stocks • Clients Besoins en fonds de roulement 7- Politique de prix et fréquence de révision des prix : • • Est-ce fait par produit en tenant compte de la rentabilité ? Existe-t-il des produits faisant la plus grosse part du chiffre d’affaires ? 8- Circuit de distribution : • • Les ventes et la rentabilité sont-elles régulièrement analysées ? - Par ligne de produits - Par clients - Par marché - Par vendeur - Par circuit de distribution 9- Les performances de vendeurs sont-elles régulièrement évaluées ? 10- La rémunération des représentants est-elle conçue pour stimuler la vente des articles à forte marge ? Ghita SLAOUI - 59 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  III- Finance A- Général 1-Obtenir les états financiers des 3 ou 4 derniers exercices : • Evaluer la tendance • Relever les éventuels changements de principes comptables B- Trésorerie 2-Quelle est la situation de trésorerie actuelle et future de l’entreprise ? 3-Les excédents de liquidité sont-ils systématiquement placés ? 4-La société a-t-elle recourt à des crédits de compagne ? 5-La société a-t-elle des prévisions de trésorerie ? C- Clients et autres actifs circulants 6-Décrir les actifs circulants avec les dernières valeurs connues (clients, personnel, taxes…) 7-En ce qui concerne les clients, décrire : • Les conditions de ventes (remise, règlement, ristourne) Le chiffre d’affaire réalisé avec les principaux clients (existence d’un client principal) 8-La société a-t-elle recours à l’escompte d’effets clients ? 9-Analyser l’ancienneté des créances clients 10-Le service commercial est-il capable d’effectuer correctement son travail ? • Ghita SLAOUI • Procédure de facturation • Procédure de relance • Procédure de contrôle du crédit client • Suivi des clients douteux - 60 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  D- Stocks 11-Décrire le processus de fabrication et son incidence sur la composition du stock 12-La répartition des matières premières, est-elle normale dans le secteur ? 13-Le taux de rotation de stock par catégorie est-il haut, moyen ou bas ? 14-Quelle est la méthode utilisée pour contrôler et valoriser le stock ? 15-La méthode de valorisation est-elle constante d’une période à l’autre ? 16-En ce qui concerne le système de valorisation : • Est-ce qu’une valorisation par article ou par atelier ? • Quelle est la méthode d’imputation des frais fixes ? • En cas de coût standard, quelle est la méthode d’incorporation des écarts au coût de vente et au stock ? Existe-t-il des provisions pour rotation lente et valeur nette probable de réalisation ? 17-Evaluer dans quelles mesures le client a besoin d’assistance dans son système de suivi et de contrôle du stock quantité et en valeur. • E- Immobilisations 18-Décrire les grandes catégories d’immobilisation 19-Les immobilisations de faible valeur (500 euros) sont-elles passées en charge ? 20-Quelle est la méthode d’amortissement utilisée (incidence sur le résultat fiscal) ? 21-Quelle est la durée de vie des immobilisations ? 22-L’entreprise utilise-t-elle toutes les incitations fiscales pour l’investissement ? 23-Décrir les immobilisations incorporelles (brevet, licence, droit au bail) 24-Détail des titres de participations. Ghita SLAOUI - 61 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  F- Structure financière 24-La structure financière vous semble-t-elle équilibrée ? • Pour la situation présente • Pour financer la croissance G- Fournisseurs et passif à court terme 25-Comparer d’une année à l’autre les soldes figurant au bilan, obtenir des explications pour toute variation significative 26-Décrire la procédure concernant les charges à payer Celle-ci permet-elle d’évaluer exactement les passifs à la clôture ? 27-L’entreprise utilise-t-elle l’escompte pour paiement comptant ? H- Situation nette 28-Répartition du capital 29-Le capital est-il entièrement appelé? Libéré ? 30-Rémunération du conseil d’administration I- Passifs potentiels 31-Liste des procès en cours et risques financiers potentiels J- Exploitation 32-Analyser la tendance et la variation des ventes pour les trois ou cinq derniers exercices 33-Obtenir des explications des variations pour les différents postes de charges Ghita SLAOUI - 62 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  34-Analyser les éléments constitutifs du compte de pertes et profits 35-Analyser les différents contrats existants : • Contrat des ventes • Contrat des redevances • Rémunération du personnel (prime, intéressement) • Leasing • Assurance Autres 36-Analyse du cash flow et des besoins en fonds de roulements (passé et • futur) Ghita SLAOUI - 63 -  L’Evaluation du contrôle interne des PME  IV- Comptabilité 37-Tenue de comptabilité • Expert comptable Entreprise 38-Type de traitement (manuel/informatique) 39-Pour les différents cycles (paiement, revenus, production), déterminer : • • Type et volume de transaction • Complexité du système • Situation des comptes (comptes correctement tenus, retards) Adéquations du système utilisé par rapport au volume et à la complexité du cycle. 40-En cas de système informatique, déterminer : • • Type de matériel et moyen de financement (leasing, achat, location) • Perspective du changement de matériel • Principales applications utilisées ou prévues • Nombre de personnes dans le service informatique La société est-elle satisfaite de son système informatique : - Respect des délais de sortie des informations ; - Mesure de protection utilisée pour prévenir la fraude, l’erreur la perte, le vol ou autre destruction accidentelle. 41-Pour le système manuel, déterminer : • • L’étendu du travail effectué Le travail fait en double 42-La comptabilité fournit-elle des informations réelles (charges à payer, valorisation du stock) ? 43-L’information comptable est-elle fiable et sortie rapidement pour les besoins de gestion ? • Ghita SLAOUI - 64 -