Transcript
Les prix de transfert transfert : Généralités Généralités 1-
Définitions
•
Les prix de transfert sont un moyen qui permet d’optimiser au sein
d’un même groupe la pondération de la masse fiscale mondiale via le transfert territorial de revenus d’un pays à un autre en considérant le taux effectif de chacun d’eux. •
Depuis une dizaine d’années, les prix de transfert sont devenus un
des eneux maeur. Les assiettes de redressements sur ces pro!lématiques sont passées de "## ### $uros en %&&' à %,% (illiards en "##). •
Le commerce mondial intra*groupe représente plus de '#+ du
commerce international. •
ans qu’il soit possi!le d’estimer précisément le phénom-ne, la
mondialisation de l’économie a fortement contri!ué au développement des flux intragroupe, rendant les prix de transfert stratégiques, pour les entreprises comme pour les administrations fiscales. De fait l’/D0 estime que les échanges intragroupes représenteraient plus de '# + du commerce mondial. •
elo elonn la dé défi fini niti tion on de l’r l’rga gani nisa sati tion on de /o /oop opér érat atio ionn et de
Déve Dé velo loppe ppeme ment nt 0cono 0conomi miqu ques es 1/D 1/D02 02,, les les prix prix de tran transf sfer ertt sont sont 3les 3les prix prix auxquels une entreprise transf-re des !iens corporels, des actifs incorporels, ou rend des services à des entreprises associées4. •
0n effe effet, t, po pour ur dé déte term rmin iner er l’im l’imp5 p5tt d6 da dans ns ch chaq aque ue pa payys, les les
administrations fiscales doivent s’assurer que ces transactions sont effectuées sur la !ase d’un prix de marché, afin d’éviter un transfert de !énéfices. 7fin de promouvoir le commerce international, d’asseoir le plus ustement possi!le l’imp5t dans chaque 8tat et d’éviter une éventuelle dou!le imposition,
l’rganisation de /oopération et de Développement 8conomiques 1/D02 a pu!lié des principes directeurs. 9éanmoins, comme la fixation d’un prix adéquat peut donner lieu à critique critique en cas de contr5le, contr5le, les entreprises entreprises qui souhaitent souhaitent sécuriser sécuriser uridiqueme uridiquement nt leurs prix de transfert transfert ont la possi!ilité possi!ilité de demander demander à l’administ l’administration ration un accord accord préala!le de prix. :ar ailleurs, lorsqu’elles su!issent une dou!le imposition du fait d’une rectification portant sur les prix de transfert, les entreprises peuvent demander l’ouverture d’une procédure amia!le avec l’autre 8tat, la mise en recouvrement de l’imposition supplémentaire pouvant alors être suspendue. 0nfin, dans certaines situations, à défaut d’accord entre 8tats pour éliminer la dou!le imposition, il sera possi!le de recourir à une procédure d’ar!itrage.
2-
la notion de groupe :
La notion de groupe suppose l’existence de liens de dépendance entre les différentes entreprises qui le composent. Deux entreprises sont dépendantes ; et donc appartiennent à un même groupe ; si l’une d’elle participe directement ou indirectement à la direction, au contr5le ou au capital de l’autre ou si les deux entreprises sont détenues ou sont sous l’influence d’une même entreprise ou d’un même groupe. group e. Le lien de dépendance peut être uridique 1de droit2 ou de fait. 2.12.1-
La dép dépen enda danc ncee juri juridi diqu quee (ou (ou de dr droit) oit)
l y a dépendance de fait si l’entreprise étrang-re exerce dans l’entreprise fran?a fran?aise ise direc directem tement ent ou indire indirecte ctemen mentt un vérita vérita!le !le pou pouvoi voirr de décisi décision on 1ou inversement2. 0lle existe, par exemple, dans les cas suivants @ ; une entreprise marocaine qui est liée par un contrat avec une entreprise étrang-re qui lui impose le prix de produits vendusA ; deux entreprises marocaine et étrang-re qui ont le même nom et qui utilisent le concours des mêmes représentants et se partagent les commandes recueillies par ces représentants A ; une entreprise qui fa!rique au (aroc ( aroc des !iens sous une marque détenue par un résident étranger sans contrat de licence alors que l’entreprise étrang-re ach-te la totalité de la production de l’entreprise fran?aise et intervient dans la gestion et dans la commercialisation au (aroc des produits vendus à des clients indépendants. La dépendance de fait se caractérise donc par la capacité d’une entreprise à imposer des conditions économiques à une autre entreprise. 3-
le lien lien en entr tree les les pri prix x de tran transf sfer ertt et et la la fis fisca cali lité té :
0n fixant leurs prix de transfert, les groupes op-rent des choix qui affectent de fa?o fa?onn immé immédi diat atee et dire direct ctee l’as l’assi siet ette te fisc fiscal alee des des 8tat 8tatss conc concer erné néss par par les les transactions. :ar conséquent, les 8tats vérifient que les entreprises implantées sur leur terri territo toir iree et qu quii comm commerc ercen entt avec avec d’au d’autr tres es entr entrep epri rise sess liée liéess et impl implan anté tées es à
l’étranger sont correctement rémunérées pour les opérations réalisées et déclarent la uste part du résultat devant leur revenir eu égard aux activités déployées. 4-
le prix de pleine concurrence :
4.1- Définition Définit ion :
7fin de pouvoir s’assurer que les !ases d’imposition de chaque pays sont les plus ustes possi!les, d’éviter les conflits entre les différentes administrations fiscales et les distorsions de concurrence entre les entreprises, les pays mem!res de l’/D0 ont adopté le principe du 3prix de pleine concurrence4 pour les opérations intragroupes. >l signifie que le prix pratiqué entre des entreprises dépendantes doit être le même que celui qui aurait été pratiqué sur le marché entre deux entreprises indépendantes. 4.2- Liites du principe de pleine concurrence :
Dans certains cas, le principe de pleine concurrence est difficile à mettre en Buvre. /’est le cas notamment des groupes multinationaux produisant de fa?on intégrée des !iens hautement spécialisés, traitant des !iens incorporels uniques et fournissant des services spécialisés. Le principe de pleine concurrence présente, à notre avis, une autre limite liée aux informations nécessaires pour évaluer les transactions sur le marché li!re. 0n effet, ces informations peuvent être incompl-tes ou difficiles à interpréter. 0lles peuvent être inaccessi!les, pour des raisons de confidentialité.
!con confor foriité d du u pri prix de tr trans ansfert fert au au prin princi cipe pe de de plei pleine ne conc concurr urrenc encee :
L’entreprise doit, dans un premier temps, analyser les fonctions qu’elle exerce et les risques qu’elle assume 1l’analyse fonctionnelle2, et recenser les actifs et les moyens utilisés. 0lle doit ensuite déterminer la méthode et le prix des tran transa sact ctio ions ns intr intrag agrou roupe pes. s. 0nfi 0nfin, n, elle elle do doit it s’as s’assu sure rerr de la confo conform rmit itéé de la tarification retenue au prix de pleine concurrence. 5.1- l’analyse fonctionnelle
L’analy analyse se foncti fonctionn onnell ellee con consis siste te pou pourr l’entr l’entrepr eprise ise à s’inte s’interrog rroger er sur sa place et son r5le économique au sein du groupe, et à recenser les fonctions exercées, les risques encourus, les actifs corporels et incorporels utilisés.
Le recenseent des fonctions exercées" des risques encourus"
des actifs et des o#ens utilisés
Les transactions intragroupes peuvent être de différentes natures @ ; conception A ; recherche et développement A ; fa!rication ou production A ; assem!lage A ; prestations de services A ; achats ou ventes de !iens corporels A ; distri!ution A ; sous*traitance A ; prestations financi-res A ; cession, concession ou mise à disposition d’actifs incorporels 1exemple @ !revet, marque, procédé de fa!ricationC2. 5.2- déterminer un prix conforme au principe de pleine concurrence
Lorsque l’analyse l’analyse fonctionne fonctionnelle lle est réalisée, réalisée, l’entreprise l’entreprise doit choisir la méthode la plus adaptée pour rémunérer l’activité. :our ne pas courir de risque fiscal, l’entreprise doit s’assurer que ce prix est conforme au prix de pleine concurrence. 0lle doit donc le comparer à celui qui sera serait it conc conclu lu po pour ur un unee tran transa sact ctio ionn iden identi tiqu quee réal réalis isée ée entr entree des des entr entrep epri rise sess indépendantes 1les compara!les2. L’en entr trep epri rise se do doit it en enfi finn être être en mesu mesure re de retr retrac acer er la dé déma marc rche he de déte dé term rmin inat atio ionn de ses ses prix prix de tran transf sfer ertt qu qu’e ’ell llee mett mettra ra à la disp dispos osit itio ionn de l’administration en cas de contr5le 1analyse fonctionnelle, choix de la méthode, tarifi tarificat cation ion,, ustif ustifica icatio tionn de la normali normalité té de la rémuné rémunérat ration ion par l’anal l’analyse yse de compara!ilité2. $-
Les ét% ét%odes de réunération :
L’entreprise a le choix de la méthode de rémunération. Les méthodes les plus fréquemment rencontrées s’inspirent des cinq méthodes préconisées par l’/D0 selon le type de fonction exercée et qui sont détaillées ci*apr-s @ & trois ét%odes dites traditionnelles" fondées sur les transactions
@ le
prix compara!le sur le marché li!re, le prix de revente minoré, et le prix de d e revient maoré A & deux ét%odes dites transactionnelles" transactionnelles" fondées sur les 'énéfices
@ la
méthode du partage des !énéfices et la méthode transactionnelle de la marge nette. oute ute méth méthod odee rete retenu nuee par par l’en l’entr trep epri rise se peut peut être être cons consid idér érée ée comm commee receva!le à condition qu’elle soit ustifiée, cohérente avec les fonctions exercées et les risques assumés, et que la rémunération soit conforme au principe de pleine concurrence. $.1- Les ét%odes ét%odes traditionnelles traditionnelles
La fa?on la plus directe pour s’assurer que les prix intragroupes sont de pleine concurrence est de les comparer à ceux pratiqués pour des transactions
identi identique quess entre entre des entrep entreprise risess indépe indépenda ndante ntess 1ce que l’on l’on app appell ellee 3le prix prix compara!le sur le marché li!re42. Le prix de pleine concurrence est o!tenu en su!stituant le prix pratiqué pour la transaction compara!le sur le marché li!re à celui pratiqué pour la transaction avec l’entreprise associée. outef utefoi ois, s, da dans ns cert certai ains ns cas, cas, on ne disp dispos oser eraa pa pass de tran transa sact ctio ions ns compar compara!l a!les es pour app appliq liquer uer cette cette app approc roche he direct directee et il faudra faudra compare comparerr les transa transacti ctions ons con contr5 tr5lée léess avec avec les transa transact ction ionss sur le marché marché li!re li!re sur la !ase !ase d’indices moins directs que les prix, comme par exemple les marges !rutes 1ou marges commerciales2. /’est ce qui sera pratiqué pour les méthodes du prix de revente et du prix de revient maoré. -
La méthode du prix comparable sur le marché libre ou méthode
directe
La méthode du prix compara!le sur le marché li!re est la plus simple des méth méthode odes. s. 0lle 0lle consi consist stee à comp compar arer er le prix prix de tran transf sfer ertt appl appliq iqué ué entr entree les les entreprises liées, au prix du !ien ou du service pratiqué entre un acheteur et un vendeur indépendants. /ette méthode est la plus satisfaisante car c’est la plus directe et la plus fia!le pour déterminer le prix de pleine concurrence. /epe /epend ndan ant, t, elle elle supp suppos osee qu qu’i ’ill n’ex n’exis iste te pa pass de diff différ éren ence ce en entr tree les les transactions comparées ou les entreprises effectuant ces transactions, suscepti!les d’avo d’avoir ir un unee inci incide denc ncee signi signifi fica cati tive ve sur sur le prix prix de marc marché hé 1diff 1différ éren ence cess de localisation géographique des marchés, de volume, de conditions de transport, d’assurance, de délais de r-glement, de droits de douaneC2. ’il ’il n’exi n’exist stee pas pas de tran transa sact ctio ionn simi simila lair ire, e, il conv convie ient nt d’opé d’opére rerr des des corr co rrec ecti tifs fs 1ou 1ou aus auste teme ment nts2 s2 lors lorsqu quee ceux ceux*c *cii pe peuv uven entt être être effe effect ctué uéss av avec ec suffisamment de fia!ilité afin de tenir compte de ces différences pour approcher le uste prix de marché.
/ett /ettee métho éthode de est pa part rtiiculi uli-rem -remen entt ada dapt ptéée aux en enttrepr repris isees qu quii commercialisent des marchandises couramment vendues sur le marché. 0n revanche, elle est inadaptée aux transactions portant sur des produits tr-s éla!orés ou des !iens incorporels 1savoir*faire, !revets2. Le prix de marché peut être o!tenu en utilisant un compara!le interne ou externe à l’entreprise @ ; interne @ l’entreprise concernée ou une autre entreprise du même groupe vend ou ach-te à une entreprise indépendante le même type de !iens ou de services A ; externe @ une entreprise indépendante vend ou ach-te le même type de !iens ou de services à une autre entreprise indépendante. indépendante. 9E @ si une fonction supplémentaire existe, il faut la prendre en considération. -
La méthode du prix de revente revente
L’o!ectif de cette méthode est de connaFtre le prix auquel un produit acheté à une entreprise liée est revendu à un client indépendant 1le prix de revente2, pour ensuite y soustraire une marge !rute 1la marge sur prix de revente2 permettant à la société de distri!ution liée de couvrir ses frais de ventes et ses autres charges d’exploitation, et de se voir attri!uer un !énéfice tenant compte des fonctions réalisées et des risques r isques assumés. /ett /ettee marg margee !rut !rutee de plei pleine ne conc concur urre renc ncee est est o! o!te tenu nuee en util utilis isan antt un compara!le interne ou externe à l’entreprise. Le prix ainsi o!tenu est considéré comme un prix de pleine concurrence. La méthode consiste donc à @ • •
retenir le prix de vente final au client indépendant 1hors groupe2 g roupe2 A déterminer la marge de pleine concurrence à attri!uer à la société de
distri!ution liée A
•
soustraire du prix de vente final au client indépendant cette marge
afin d’o!tenir le prix de transfert qui doit être appliqué pour la vente du produit au distri!uteur. 0lle suppose des transactions et des structures de co6ts similaires entre les entreprises comparées. 0lle est particuli-rement adaptée pour les opérations de commercialisation, lorsque le distri!uteur n’est pas l’entrepreneur principal. /G/ @ le point de départ est le prix auquel un produit acheté à une entreprise associée est revendu à une entreprise indépendante. n défalque ensuite du prix de revente, une marge !rute appropriée. :ratiquement @ :rix de revente H prix de vente I marge. rix de transfert prix *ente & arge 'rute
Le prix de vente correspond au prix d’achat réel. -
La méthode du prix de revient revient maoré
/ette méthode consiste à déterminer le co6t de revient du !ien ou du service vendu ou fourni à une entreprise liée, et à y aouter une marge !énéficiaire de pleine concurrence, o!tenue en utilisant un compara!le interne ou externe à l’entreprise. Le prix o!tenu est considéré comme le prix de pleine concurrence qui doit être pratiqué pour la transaction entre les deux entreprises liées. 0lle nécessite donc de déterminer @ ; les co6ts de production directs 1ex @ co6t d’achat des mati-res premi-res2 et indirects 1ex @ frais de réparation et d’entretien2 A ; les autres charges d’exploitation 1ex @ frais de vente, frais généraux et frais administratifs2. Dans le domaine de la production, cette méthode est particuli-rement adaptée aux prestataires de services et aux sous*traitants qui ont des fonctions et des des risq risque uess rédui réduits ts et do donc nc des des pers perspe pect ctiv ives es de résul résulta tats ts limi limité tées es.. 0lle 0lle est est également recommandée lorsque des produits semi finis sont vendus entre des entreprises liées.
rix de transfert cout de re*ient (ou prix de re*ient ou de production) + arge
0xemple @ /out des (: H "## /harges directes et indirectes H %## /out de production H J## 7 partir des compara!les, on suppose que la marge sur cout est "#+ soit '#. n doit aouter cette marge pour avoir le prix de transfert. oit J'#. $.2- Les ét%odes ét%odes transactionnelles transactionnelles
Les Les méth méthode odess trad tradit itio ionne nnell lles es fond fondée éess sur sur un unee comp compar arai aiso sonn avec avec des des transactions de pleine concurrence 1prix compara!le sur le marché li!re, prix de revente et prix de revient maoré2 sont les plus directes et les plus fia!les pour s’as s’assu sure rerr qu quee les les rému rémuné néra rati tion onss en entr tree les les en entr trep epri rise sess liée liéess sont sont de plei pleine ne concurrence. 9éanmoins, lorsque les données ne sont pas disponi!les ou d’une qualité qualité insuffisan insuffisante, te, des méthodes méthodes transaction transactionnelle nelless de !énéfices !énéfices peuvent peuvent être appliquées. 0lles consistent à comparer les !énéfices de transactions entre entreprises asso associ ciée éess avec avec ceux ceux réal réalis isés és po pour ur des des tran transa sact ctio ions ns comp compar ara! a!le less entr entree des des entreprises indépendantes. >l existe deux méthodes transactionnelles @ la méthode du partage des !énéfices et la méthode transactionnelle transactionnelle de la marge nette. nette. -
La méthode du parta!e des bénéfices bénéfices :
/ette /ette métho méthode de est partic particuli uli-re -remen mentt adapté adaptéee lorsque lorsque les proets proets ou les activités au sein du groupe sont tellement communs et im!riqués qu’il n’est pas possi!le de déterminer etGou de ustifier une valorisation pour chaque opération 1ex @ construction et assem!lage par plusieurs entreprises liées d’un même produit, vendu ensuite à un client indépendant2.
Le recours à cette méthode est également possi!le lorsque les méthodes trad tradit itio ionn nnel elle less ne peuv peuven entt pas pas être être util utilis isée éess en l’a! l’a!se senc ncee de comp compar ara!l a!les es indépendants pertinents, ou lorsque les deux entreprises liées mettent en oeuvre des actifs incorporels significatifs qui rendent difficile l’application des méthodes traditionnelles décrites ci*avant. La méthode consiste à déterminer le résultat consolidé pour le groupe sur l’ense l’ensem!l m!lee des opé opérat ration ions, s, impliq impliquan uantt différ différent entes es entrep entrepris rises es liées, liées, pou pourr le partager ensuite entre ces mêmes entreprises en fonction de crit-res pertinents, afin d’o!tenir une allocation des !énéfices compara!le à celle qui aurait été o!tenu o!tenuee dan danss une situat situation ion de pleine pleine con concur curren rence, ce, compte compte tenu tenu du con contex texte te considéré, des fonctions exercées, des actifs et des moyens utilisés, des risques supportésC -
La méthode transactionnelle de la mar!e nette :
/ette /ette méthode méthode con consis siste te à déterm détermine inerr à partir partir de don donnée néess app appropr ropriée iéess 1exemple @ les charges, le chiffre d’affaires, la valeur des actifsC2, la marge !énéficiaire nette que réalise une entreprise dans le cadre d’une transaction intragroupe, et à la comparer à celle qu’une entreprise indépendante réaliserait pour une transaction compara!le. 0lle suppose de raisonner en ratio de marge marge nette 1par exemple, des ratios de !énéfice d’exploitation par rapport au chiffre d’affaires, de rendement des actifs, ou d’autres indicateurs de !énéfice net2 et non pas en prix. p rix. Dans l’hypoth-se oK l’entreprise réalise un ratio de marge nette sem!la!le à celui des entreprises qui réalisent une transaction compara!le, ses prix de transfert sont des prix de pleine concurrence. 0xemple @ n calcule un indicateur de marge nette dans une transaction indépendante et on le compa compare re avec avec un indi indica cate teur ur réal réalis iséé par par un /E /E d’une d’une tran transa sact ctio ionn contr5lée.
atios @ Ece netGcout, Ece netG/7C. 0xemple @ /out de marchandises H %### Mrais d’exploit H J## otal H %J## (a sur cout H %#+ H %J# 1%#+ à partir des compara!les2 :rix de transfert H %)J#.
