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SANZIONI IVA Avv. Giorgio Confente Dott.ssa Nadia Gentina 1. PREMESSA Mitigazione delle sanzioni in caso di violazioni formali, ovvero quando non esiste un danno all Erario. ESEMPI: «reverse charge» lettere di intento irregolare emissione di fatture, senza riflessi sulle imposte dovute 2 2. LA VIOLAZIONE DEGLI OBBLIGHI DI DOCUMENTAZIONE E REGISTRAZIONE Obblighi di documentazione - esempi: Emissione e registrazione della fattura Emissione della ricevuta e dello scontrino fiscale Registrazione dei corrispettivi Norma sanzionatoria: art. 6, comma 1, del D. Lgs. n. 471/1997 Versione precedente (sino al 31/12/2015): Sanzione tra il 100% e il 200% dell imposta relativa all imponibile non correttamente documentato o registrato Versione attuale (dal 1/1/2016), Sanzione dal 90% al 180% dell imposta relativa all imponibile non correttamente documentato/registrato nel corso dell anno ( = sanzioni per la dichiarazione infedele) 3 2.1 VIOLAZIONI FORMALI INERENTI AGLI OBBLIGHI DOCUMENTALI Ipotesi in cui la violazione non ha inciso sulla corretta liquidazione del tributo - esempi: Omessa indicazione in fattura della P.IVA o del CF del cessionario o del committente; Errata numerazione della fattura; Generica indicazione della descrizione del servizio reso Normativa precedente: - rientravano nell irregolare tenuta della contabilità, sanzionata dall art. 9 del D.Lgs. N. 471/1997. Il D.Lgs. N. 158/2015 introduce nell art. 6 del D. Lgs. N. 471/1997 un apposito periodo, che stabilisce: «la sanzione è dovuta nella misura da euro 250 a euro quando la violazione non ha inciso sulla corretta liquidazione del tributo». 4 2.2 LE VIOLAZIONI DEGLI OBBLIGHI DI DOCUMENTAZIONE E REGISTRAZIONE RELATIVE A OPERAZIONI SOGGETTE A REVERSE CHARGE Norma sanzionatoria: art. 6, comma 2, del D. Lgs. n. 471/1997 Il D. Lgs. N. 158/2015, integrando il comma 2 dell art. 6 del D. Lgs n. 471/1997, ha esteso la sanzione prevista per chi viola gli obblighi di documentazione/registrazione di operazioni non imponibili, esenti e non soggette (Sanzione compresa tra il 5% e il 10% dei corrispettivi non documentati/registrati), ai casi di operazioni imponibili, ma soggette a reverse charge, ai sensi dell art. 17 e dell art. 74, commi 7 e 8, D.P.R. n. 633/1972. Tuttavia, quando la violazione concernente la mancata o irregolare emissione della fattura non imponibile, esente, esclusa o soggetta a reverse charge non rileva neppure ai fini della determinazione del reddito si applica la sanzione amministrativa da 250 a euro (sanzione in misura fissa). 5 Tabella n. 1 - LA VIOLAZIONE DEGLI OBBLIGHI DI DOCUMENTAZIONE E REGISTRAZIONE Fattispecie Sanzioni fino al 31/12/2015 Sanzioni dal 1/1/2016 Violazione degli obblighi inerenti alla documentazione/registrazione di operazioni imponibili (es. omessa o tardiva fatturazione) Indicazione nella documentazione o nei registri di una imposta inferiore a quella dovuta (es. omessa registrazione dei corrispettivi) Violazione degli obblighi inerenti alla documentazione/registrazione di operazioni imponibili, che hanno inciso sulla liquidazione del tributo (es. fattura non contenente tutti i dati previsti per legge) Violazione degli obblighi inerenti alla documentazione/registrazione di operazioni non imponibili, esenti, non soggette ad IVA Violazione degli obblighi di documentazione/registrazione di operazioni soggette a reverse charge dal 100% al 200% dell IVA relativa, con un minimo di 516 euro dal 100% al 200% dell IVA relativa, con un minimo di 516 euro Dal 90% al 180% dell IVA relativa, con un minimo di 500 euro Dal 90% al 180% dell IVA relativa, con un minimo di 500 euro Ipotesi non prevista Da euro 250 a euro Dal 5% al 10% dei corrispettivi, con un minimo di 516 euro Se la violazione non rileva ai fini della determinazione del reddito da euro 258 a euro Fattispecie non prevista Dal 5% al 10% dei corrispettivi, con un minimo di 500 euro Se la violazione non rileva ai fini della determinazione del reddito da euro 250 a euro Dal 5% al 10% dei corrispettivi, con un minimo di 500 euro Se la violazione non rileva ai fini della determinazione del reddito da euro 250 a euro TABELLA N. 1 - LA VIOLAZIONE DEGLI OBBLIGHI DI DOCUMENTAZIONE E REGISTRAZIONE Fattispecie Sanzioni fino al 31/12/2015 Sanzioni dal 1/1/2016n minimo di 5126 euro Mancate emissione di ricevute fiscali e scontrini fiscali o emissione di tali documenti per importi inferiori a quelli reali 100% dell IVA relativa, con un minimo di 516 euro 100% dell IVA relativa, con un minimo di 500 euro Mancata emissione di documenti di trasporto (se obbligatori) o emissione di tali documenti per importi inferiori a quelli reali (es. mancata emissione di bolle di accompagnamento per prodotti soggetti ad accisa) 100% dell IVA relativa, con un minimo di 516 euro 100% dell IVA relativa, con un minimo di 500 euro Omesse annotazioni su apposito registro dei corrispettivi relativi a ciascuna operazione in caso di mancato o irregolare funzionamento degli apparecchi misuratori fiscali 100% dell IVA relativa, con un minimo di 516 euro; Se non risultano omesse annotazioni, da 258 euro a euro per la mancata tempestiva richiesta di intervento 100% dell IVA relativa, con un minimo di 500 euro; Se non risultano omesse annotazioni, da 250 euro a euro per la mancata tempestiva richiesta di intervento Illegittima detrazione dell IVA assolta, dovuta o addebitata in rivalsa 100% dell ammontare della detrazione esercitata 90% dell ammontare della detrazione esercitata Omessa procedura di regolarizzazione del cessionario o del committente, in caso di mancato ricevimento fattura o di ricezione di fattura irregolare Dal 100% al 200% dell IVA relativa, con un minimo di 516 euro Dal 100% al 200% dell IVA relativa, con un minimo di 500 euro 7 3. VIOLAZIONI RELATIVE ALLA DICHIARAZIONE IVA E AI RIMBORSI 3.1 Dichiarazione omessa Norma sanzionatoria: art. 5 del D. Lgs. n. 471/1997 L art. 15, comma 1, lett. e), del D. Lgs. n. 158/2015: Conferma nei casi di omessa presentazione della dichiarazione annuale IVA la sanzione amministrativa dal 120% al 240% dell ammontare dell IVA dovuta per il periodo d imposta o per le operazioni che avrebbero dovuto formare oggetto di dichiarazione, con un minimo di 250 euro. Prevede la sanzione dal 60% al 120%, con un minimo di euro 200 se: la presentazione della dichiarazione avviene entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all anno successivo La predetta regolarizzazione sia effettuata prima di qualsiasi attività di controllo di cui il contribuente ha formale conoscenza 8 3. VIOLAZIONI RELATIVE ALLA DICHIARAZIONE IVA E AI RIMBORSI 3.2 Dichiarazione infedele Norma sanzionatoria: art. 5, comma 4, del D. Lgs. n. 471/1997 L art. 15, comma 1, lett. e), del D. Lgs. n. 158/2015 ha modificato l art. 5, comma 4, D. lgs. n. 471/1997: Nel caso di dichiarazione infedele, che fa emergere un imposta inferiore a quella dovuta ovvero un eccedenza detraibile o rimborsabile superiore a quella spettante, si applica la sanzione amministrativa dal 90% al 180% della maggior imposta dovuta o della differenza di credito utilizzato. L attuale versione dell art. 5, comma 4, del D.Lgs. n. 471/1997 fa riferimento alla «differenza del credito utilizzato» e non più alla sola «differenza del credito», così che si può dedurre che non dovrebbe essere sanzionata la semplice esposizione in dichiarazione di un credito non spettante se questo non è stato utilizzato in compensazione. Nel caso invece il credito non spettante esposto in dichiarazione sia stato utilizzato in compensazione, dovrebbe essere applicata la sanzione per dichiarazione infedele, aumentata di un quarto ai sensi dell art. 12, comma 2, D.Lgs. n. 472/1997, assorbendo così anche la sanzione previstaper l indebita compensazione del credito. 9 3. VIOLAZIONI RELATIVE ALLA DICHIARAZIONE IVA E AI RIMBORSI 3.4 Indebite richieste di rimborso Con la modifica del meccanismo di richiesta dei rimborsi IVA (attualmente effettuata in sede di dichiarazione), la sanzione è stata assimilata a quella dell omesso o tardivo versamento e, quindi, in misura pari al 30% dell ammontare del credito rimborsato in caso di richiesta del rimborso, in assenza dei presupposti individuati dall art. 30 del DPR 633/72. la norma punisce non la semplice richiesta id rimborso non spettante, ma il suo ottenimento (credito «rimborsato») 10 3. VIOLAZIONI RELATIVE ALLA DICHIARAZIONE IVA E AI RIMBORSI 3.5 Dichiarazione di inizio e cessazione attività e variazione dati E punita con la sanzione da 550 a euro (prima erano 516 euro e euro) l omessa presentazione delle dichiarazioni di inizio, variazione o cessazione di attività o la presentazione di tali dichiarazioni con indicazioni incomplete o inesatte tali da non consentire l individuazione del contribuente o dei luoghi ove l attività è esercitata o in cui sono conservati libri, registri, scritture. Estensione delle sanzioni alle dichiarazioni di cui agli artt ter dpr 633/72 Stessa sanzione anche per la mancata richiesta di registrazione o per la mancata comunicazione di cui all art. 74-quinquies, comi 1 e 4, dpr 633/72 11 3. VIOLAZIONI RELATIVE ALLA DICHIARAZIONE IVA E AI RIMBORSI Tabella n. 2 Sanzioni relative alla dichiarazione e ai rimborsi Fattispecie Sanzioni fino al 31/12/2015 Sanzioni dal 1/1/2016 Omessa presentazione della dichiarazione IVA Dichiarazione presentata entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d imposta successivo e, comunque, prima dell inizio di qualunque attività amministrativa di accertamento di cui il soggetto passivo abbia avuto formale conoscenza Dal 120% al 240% dell IVA dovuta, con un minimo di 258 euro Fattispecie non prevista Dal 120% al 240% dell IVA dovuta, con un minimo di 250 euro Dal 60% al 120% dell Iva dovuta, con un minimo di 200 euro Omessa presentazione della dichiarazione IVA da parte di soggetto che effettua esclusivamente operazioni per cui non è dovuta l IVA Da euro 258 a euro Da euro 250 a euro Dichiarazione infedele (con un imposta inferiore a quella dovuta o un eccedenza detraibile o rimborsabile superiore a quella spettante) Dal 100% al 200% della differenza, con un minimo di 516 euro Dal 90% al 180% della maggior imposta dovuta o della differenza di credito utilizzato Dichiarazione infedele realizzata mediante l utilizzo di fatture o altra documentazione falsa o per operazioni inesistenti, mediante artifici o raggiri, condotte simulatorie o fraudolente Fattispecie non prevista Dal 135% al 270% della maggior imposta dovuta o della differenza di credito utilizzato (aumentata del 50% rispetto alla sanzione «base») 12 3. VIOLAZIONI RELATIVE ALLA DICHIARAZIONE IVA E AI RIMBORSI Tabella n. 2 Sanzioni relative alla dichiarazione e ai rimborsi Fattispecie Sanzioni fino al 31/12/2015 Sanzioni dal 1/1/2016 Dichiarazione infedele se la maggiore imposta ovvero la minore eccedenza (detraibile o rimborsabile) accertata è: - Inferiore al 3% dell imposta o dell eccedenza dichiarata e, comunque, - Inferiore a euro 30 mila Fattispecie non prevista Dal 60% al 120% della maggior imposta dovuta o della differenza di credito utilizzato (riduzione di un terzo rispetto alla sanzione «base») Dichiarazione infedele con omessa o infedele esposizione dei dati sugli studi di settore (o indicando cause di esclusione/inapplicabilità non sussistenti), salvo che la differenza non sia superiore al 10% di quella dichiarata Dal 100% al 200% della differenza aumentata del 10%, con un minimo di 516 euro Fattispecie abrogata Dichiarazione infedele con omessa presentazione del modello degli studi di settore (neanche a seguito dell invito dell ufficio), salvo che la differenza non sia superiore al 10% di quella dichiarata Dal 100% al 200% della differenza aumentata del 10%, con un minimo di 516 euro Fattispecie abrogata Richiesta di rimborso non dovuto, o in misura eccedente il dovuto, in difformità dalla dichiarazione Dal 100% al 200% della somma non spettante Fattispecie abrogata Richiesta di rimborso in assenza dei presupposti individuati dall art. 30 del D.P.R. n. 633/1972 Fattispecie non prevista 30% del credito rimborsato Omessa presentazione delle dichiarazioni di inizio, variazione o cessazione di attività o presentazione di tali dichiarazioni con indicazioni incomplete inesatte tali da non consentire l individuazione del contribuente o dei luoghi ove è esercitata l attività o in cui sono conservati libri, registri, scritture Da euro258 a euro 2.065, con possibilità di riduzione a un quinto del minimo se l obbligato provvede alla regolarizzazione della dichiarazione presentata nel termine di trenta giorni dall invito dell Ufficio Da euro 250 a euro 2.000, con possibilità di riduzione a un quinto del minimo se l obbligato provvede alla regolarizzazione della dichiarazione presentata nel termine di trenta giorni dall invito dell Ufficio 13 4. LE SANZIONI IN MATERIA DI REVERSE CHARGE Sanzioni previgenti: Contrarie al principio di proporzionalità, in quanto sanzioni proporzionali per violazioni che solitamente non comportano evasione d imposta: ESEMPI omessa o tardiva integrazione fattura ricevuta da fornitori UE omessa o tardiva emissione di autofattura da fornitori di servizi extra-ue 14 4. LE SANZIONI IN MATERIA DI REVERSE CHARGE Sanzioni vigenti (nuova disciplina D. Lgs. N. 158/2015) Sanzione proporzionale Violazione crea danno all erario Quando l esatto adempimento degli obblighi di reverse comporta imposta dovuta in capo al cessionario/committente quando il cessionario/committente non è legittimato a esercitare il diritto alla detrazione IVA Sanzione in misura fissa quando l IVA è stata erroneamente addebitata e versata dal cedente/prestatore in luogo dell applicazione del reverse charge quando è stato utilizzato il reverse charge in luogo dell applicazione del regime ordinario 15 4. LE SANZIONI IN MATERIA DI REVERSE CHARGE 4.1 OMISSIONE DEGLI ADEMPIMENTI CONNESSI AL REVERSE CHARGE Norma sanzionatoria: art. 6, comma 9-bis, D.Lgs. n. 471/1997 tre ipotesi sanzionatorie: I. Sanzione formale: se la fattura è registrata nella contabilità tenuta ai fini delle imposte sui redditi, ma il cessionario/committente ha omesso di effettuare gli adempimenti previsti ai fini del reverse charge, la sanzione amministrativa è fissa in misura compresa fra 500 e 20 mila euro. II. Sanzione proporzionale dal 5% al 10% del corrispettivo, con un minimo di euro, se l operazione non risulta registrata in contabilità. Sanzione proporzionale, pur in assenza di imposta dovuta, in tutti i casi in cui l operazione non trovi riscontro nella contabilità prevista ai fini delle imposte sui redditi. III. Sanzione proporzionale dal 100% al 200% dell IVA indebitamente detratta: se il cessionario/committente ha un limitato diritto alla detrazione, al cessionario sarà richiesto di corrispondere l imposta che non avrebbe potuto essere detratta, trovando altresì applicazione le sanzioni per indebita detrazione e infedele dichiarazione rapportate all imposta dovuta. Le sanzioni per violazioni formali previste dall art. 9-bis, introducono un regime più favorevole rispetto al precedente, per cui opera il favor rei, con il limite degli atti ormai definitivi. 16 4. LE SANZIONI IN MATERIA DI REVERSE CHARGE 4.2 OMESSA REGOLARIZZAZIONE DEL CESSIONARIO O COMMITTENTE Norma sanzionatoria: art. 6, comma 9-bis, ultimo periodo, D.Lgs. n. 471/1997 Ipotesi di violazione prevista: mancata osservanza della procedura di regolarizzazione prevista ex art. 6, comma 8, D. Lgs. n. 471/1997: il cessionario/committente che non riceve la fattura entro quattro mesi dalla data di effettuazione dell operazione, o riceve una fattura irregolare entro i trenta giorni successivi o allo spirare del termine dei quattro mesi, deve darne comunicazione all Ufficio, provvedendo entro lo stesso termine all emissione della fattura o alla sua regolarizzazione Sanzione prevista: Le stesse previste dall art. 6 comma 9 bis 17 4. LE SANZIONI IN MATERIA DI REVERSE CHARGE 4.3 ERRONEO ADDEBITO DELL IVA IN FATTURA (PER OPERAZIONI SOGGETTE A REVERSE CHARGE) Norma sanzionatoria: art. 6, comma 9-bis1, D. Lgs. n. 471/1997 Ipotesi di violazione prevista: il caso in cui l imposta relativa ad una cessione di beni o ad una prestazione di servizi sia stata erroneamente assolta dal cedente/prestatore, pur avendo le caratteristiche del regime dell inversione contabile. Il cedente/prestatore addebita erroneamente l IVA Il cessionario/committente erroneamente non applica il reverse charge Sanzione prevista: Fissa - nel caso in cui l imposta è stata erroneamente addebitata in fattura, cessionario o committente non sono tenuti all assolvimento dell imposta, ma sono puniti con la sanzione compresa fra 250 e euro. Proporzionale solo se l Amministrazione finanziaria è in grado di provare che il cessionario/committente fosse consapevole dell intento di frode/evasione del cedente/prestatore 18 4. LE SANZIONI IN MATERIA DI REVERSE CHARGE 4.4 ERRONEA APPLICAZIONE DEL REVERSE CHARGE (PER OPERAZIONI SOGGETTE AL REGIME ORDINARIO) Norma sanzionatoria: art. 9, comma 9-bis2, D. Lgs. n. 471/1997 Ipotesi di violazione prevista: l operazione non ha i requisiti per l applicazione del meccanismo di inversione contabile, eppure il cessionario o committente procede all integrazione della fattura ricevuta (ed agli adempimenti conseguenti) Sanzione prevista: da 250 a euro, applicabile al cedente/prestatore e al cui pagamento è tenuto solidalmente anche il cessionario/committente Dal 90% al 180% dell imposta relativa all imponibile non correttamente documentato o registrato, con un minimo di 500 euro, se l Amministrazione finanziaria ravvisa nella violazione un intento di evasione o di frode del quale sia in grado di provare che il cedente/prestatore fosse consapevole 19 4. LE SANZIONI IN MATERIA DI REVERSE CHARGE 4.5 REVERSE CHARGE APPLICATO AD OPERAZIONI ESENTI, NON IMPONIBILI O NON SOGGETTE AD IMPOSTA Norma sanzionatoria: art. 6, comma 9-bis3, D. Lgs. n. 471/1997 Ipotesi di violazione prevista: meccanismo dell inversione contabile indebitamente applicato ad operazioni esenti, non imponibili o comunque non soggette ad imposta. Sanzione prevista: in sede di accertamento devono essere espunti sia il debito computato nel registro IVA vendite, sia la detrazione operata, con l annotazione del registro IVA acquisti. Rimane fermo il diritto di recuperare l IVA non detratta: nota di variazione ex art. 26, comma 3, D.P.R. n. 633/1972 rimborso ex art. 21, D.Lgs. n. 546/ 4. LE SANZIONI IN MATERIA DI REVERSE CHARGE Tabella n. 3 Le nuove sanzioni sul reverse charge Fattispecie Sanzioni fino al 31/12/2015 Cessionario o committente che non assolve l IVA per operazioni soggette a reverse charge Cedente o prestatore che ha irregolarmente addebitato l IVA in fattura omettendone il versamento Se l imposta è stata assolta, ancorchè irregolarmente da una delle due controparti Cedente o prestatore che non emette fattura soggetta a reverse charge, fermo restando l obbligo per il cessionario o committente di regolarizzare l omissione applicando l inversione contabile Dal 100% al 200% dell imposta con un minimo di 258 euro Dal 100% al 200% dell imposta con un minimo di 258 euro, con obbligazione solidale a carico di entrambe le controparti 3% dell imposta irregolarmente assolta, con un minimo di 258 euro, con obbligazione solidale a carico di entrambe le controparti - Dal 5% al 10% dei corrispettivi - Da 259 a euro, se la violazione non rileva ai fini della determinazione del reddito 21 4. LE SANZIONI IN MATERIA DI REVERSE CHARGE Tabella n. 3 Le nuove sanzioni sul reverse charge Fattispecie Sanzioni dal 1/1/2016 Cessionario o committente che omette di porre in essere gli adempimenti connessi al reverse charge (se l operazione risulta dalla contabilità) Cessionario o committente che omette di porre in essere gli adempimenti connessi al reverse charge (se l operazione non risulta dalla contabilità) Da 500 a euro Dal 5% al 10% dell imponibile, con un minimo di euro Cessionario o committente che omette di porre in essere gli adempi
